摘要:從對企業(yè)內(nèi)部控制的不同認識出發(fā),深刻理解內(nèi)部控制的內(nèi)涵;通過對目前我國企業(yè)內(nèi)部控制存在問題的分析,并從會計制度設計角度提出完善企業(yè)內(nèi)部控制的建議。
關鍵詞:內(nèi)部控制;會計制度設計
中圖分類號:F239.45
文獻標識碼:A
文章編號:1672-3198(2009)09-0172-02
1 內(nèi)部控制的概念發(fā)展及內(nèi)容
1.1 內(nèi)部控制的概念
內(nèi)部控制是指為了保證企業(yè)業(yè)務活動的有效進行,保護資產(chǎn)的安全和完整,防止、發(fā)現(xiàn)、糾正錯誤與舞弊,保證會計資料的真實、合法、完整而制定和實施的政策與程序。
在國際上,普遍接受的內(nèi)部控制的定義為:“內(nèi)部控制是一個要靠組織的董事會成員、管理層和其他員工去實現(xiàn)的過程,實現(xiàn)這一過程是為了合理地保證:經(jīng)營的效果性和效率性;財務報告的可信性;對有關的法律和規(guī)章制度的遵循性。為了實現(xiàn)上述的內(nèi)部控制目標,內(nèi)部控制應具備以下幾個要素:控制環(huán)境、風險評估、控制活動、信息與溝通、監(jiān)督。
1.2 內(nèi)部控制的發(fā)展
一般認為。內(nèi)部控制的思想產(chǎn)生于18世紀工業(yè)革命以后,它是企業(yè)規(guī)模化經(jīng)營和資本化的結(jié)果,是社會經(jīng)濟發(fā)展到一定階段性的產(chǎn)物,縱觀其發(fā)展過程,大致可以區(qū)分為內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架等四個階段。內(nèi)部牽制思想以賬目間的相互核對為主要內(nèi)容并實施崗位分離,這在早期被人們認為是確保所有賬目正確無誤的一種理想控制方法。內(nèi)部控制制度思想認為內(nèi)部控制應分為內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制兩部分,前者在于保護企業(yè)資產(chǎn)安全,檢查會計數(shù)據(jù)的準確和可靠性}后者則主要關注提高經(jīng)營效率,促使有關人員遵守既定的管理方針。然而,西方學術界在對內(nèi)部會計控制和內(nèi)部管理控制進行研究時,逐步發(fā)現(xiàn)這兩者是不可分割、相互聯(lián)系的,于是在20世紀80年代提出了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念,認為“企業(yè)的內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為合理保證企業(yè)特定目標的實現(xiàn)而建立的各種政策和程序”,并明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)部,分為控制環(huán)境、會計制度和控制程序等三個方面。
1.3 內(nèi)部會計控制的內(nèi)容
內(nèi)部會計控制制度的內(nèi)容包括:現(xiàn)金及有價證券、固定資產(chǎn)、存貨、工程項目、對外投資、籌資及權益、對外擔保、銷售與收款、采購與付款、成本費用、稅收管理、財務管理信息系統(tǒng)控制等。
2 內(nèi)部控制的層次及法規(guī)
在我國,2000年7月1日起實施的新《會計法》是一部體現(xiàn)內(nèi)部會計控制要求的法律。該法在第二十七條明確提出各單位應當建立、健全本單位內(nèi)部會計監(jiān)督制度。作為新《會計法》的配套法規(guī)之一,財政部于2001年6月22日,在全國廣泛實施了《內(nèi)部會計控制規(guī)范一基本規(guī)范(試行)》,這是第一部適用于各類型單位的有關內(nèi)部控制的專門法規(guī)。同時實施了具體規(guī)范《內(nèi)部會計控制規(guī)范一貨幣資金(試行)》,其它具體規(guī)范還將陸續(xù)出臺。
綜觀我國會計制度的發(fā),我國未來的企業(yè)會計規(guī)范體系由三個層次構(gòu)成;會計法構(gòu)成第一層次,這是我國會計管理工作的最高層次的規(guī)范;會計基本準則包括具體準則構(gòu)成第二層次,它是根據(jù)會計法的要求所制定的具體規(guī)范,對所有以營利為目的的經(jīng)濟組織的會計管理工作均有約束力;第三層次即由各企業(yè)自行制定或委托社會會計機構(gòu)制定的企業(yè)內(nèi)部會計制度,這是在前兩個層次會計規(guī)范的指導下所作出的適應不同類型企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營特點和管理要求的企業(yè)會計管理工作的細則。
3 我國企業(yè)內(nèi)部控制存在的問題
3.1 內(nèi)部控制手段不成熟
在我國,內(nèi)部控制的手段主要以查錯防弊為主,即在一定的控制環(huán)境和控制程序下,防止、發(fā)現(xiàn)、糾正會計系統(tǒng)的差錯與舞弊;而在美國,它已將風險評估作為主要的控制手段,這一考慮是針對內(nèi)部控制系統(tǒng)的運行穩(wěn)定性設置的。越弱的控制意味著越大的潛在損失和越多的風險,而越強的控制則意味著較少的潛在損失和同一資金水平下的較少風險,當用風險評估手段識別和分析企業(yè)內(nèi)部的控制環(huán)節(jié),可以事前將經(jīng)營管理風險(含財務管理風險),控制在最小程度,即認為在企業(yè)內(nèi)部哪個環(huán)節(jié)控制風險最大,哪個環(huán)節(jié)就是要加強的關鍵控制點,不論其是否會對企業(yè)的會計系統(tǒng)產(chǎn)生影響。
3.2 內(nèi)部控制制度層次較低
在我國,仍停留在內(nèi)部牽制和內(nèi)部控制制度階段,并沒有明確內(nèi)部控制的構(gòu)成要素,而是直接列出了內(nèi)部控制的內(nèi)容。從一定程度上講,也就是將內(nèi)部控制的設置限定在業(yè)務項目層次上進行;而美國的內(nèi)部控制已采用內(nèi)部控制要素的觀念,內(nèi)部控制的設立是按照業(yè)務循環(huán)及每個業(yè)務循環(huán)的五項構(gòu)成要素來進行的。按照業(yè)務項目來設置內(nèi)部控制制度,首先面臨的問題就是須制訂各個項目的內(nèi)部控制制度,這會出現(xiàn)大量的內(nèi)部控制制度的重復,并且不易被企業(yè)及企業(yè)各部門所理解。按照業(yè)務循環(huán)設置內(nèi)部控制可以避免按業(yè)務項目設置內(nèi)部控制的繁雜程序,強調(diào)具體控制的構(gòu)成要素對不同業(yè)務性質(zhì)的企業(yè)更具有普遍性的指導意義。
4 設計符合會計制度的內(nèi)部控制制度
4.1 嚴格的經(jīng)濟業(yè)分工制度
職務分工的目的是為預防和及時發(fā)現(xiàn)處理經(jīng)濟業(yè)務時所產(chǎn)生的錯誤和舞弊行為。一項經(jīng)濟業(yè)務的全過程由一個人完成處理,將會失去牽制監(jiān)督作用,容易給不法人員利用進行舞弊,同時不經(jīng)復核的事項又容易形成差錯。如果進行合理分工,就能使每個人的工作自動地相互檢查另一個人或更多人的工作。因此對不相容的責任必須予以責任劃分,如:貨幣資金業(yè)務實行錢帳分管,現(xiàn)金收付業(yè)務最好由兩人分別承擔,編制符合規(guī)范要求的憑證要事先經(jīng)過審批,空白發(fā)票、收據(jù)及其他收付款憑證應由專人負責保管,出納員不得兼管總帳,銀行存款調(diào)節(jié)表應由出納或記現(xiàn)金日記帳和銀行存款日記帳人員以外的第三者編制,支票簽發(fā)至少要有會計負責人簽章,應收帳款的總帳和顧客明細帳應由不同的人員來記錄等等。
4.2 設計授權和核準制度
制定授權制度的目的在于保證各項經(jīng)濟業(yè)務都能有序地得到處理。企業(yè)任何經(jīng)濟業(yè)務的處理都要有明確的授權與核準。對于經(jīng)常發(fā)生的經(jīng)濟業(yè)務可作為一般授權。例如對賒銷客戶的信用限額,可以事先授權給銷售部門,對于確實無法返回的應收帳款則應經(jīng)專門批準方可作為壞帳處理。對于重大的資本支出和籌措資金要經(jīng)過特定批準,例如,對外投資只有經(jīng)過董事會批準方可生效,而發(fā)行股票或債券則必須經(jīng)董事會批準或股東大會通過并經(jīng)國家有關部門批準。
4.3 實行內(nèi)部審計,實施再監(jiān)督
內(nèi)部審計可以為管理層監(jiān)督會計制度和其他控制制度的有效執(zhí)行,也是實施會計再監(jiān)督的一種手段。企業(yè)的內(nèi)部審計人員必須獨立于被審計部門,并直接受董事會領導。企業(yè)除常規(guī)的內(nèi)部審計外,應對如下項目給予重點審計,形成制度。
(1)承包部門的效益審計。對承包部門的效益審計,不能僅以其帳面利潤(財務會計核算利潤)作為唯一的依據(jù),在財務會計核算其盈虧的同時,還應考慮到承包經(jīng)營資產(chǎn)的保全。只有在資產(chǎn)保全的基礎上的利潤才是實在的利潤。
(2)對特殊交易如資產(chǎn)置換等的認定。特殊交易各有其不同的性質(zhì),因而對其溢缺應作為損益或資本公積處理,應分別予以明確,防止主觀隨意性。
(3)短期股票債券交易業(yè)務應重點審查每項經(jīng)濟業(yè)務是否授權,防止類似國外巴林銀行事件的出現(xiàn)。
(4)壞帳處理是否經(jīng)批準,是否通過備查蔣登記,必要時應與對方核對,防止舞弊發(fā)生。
隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展,新的經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容將不斷出現(xiàn),在設計會計制度時,應充分考慮不斷出現(xiàn)的新的經(jīng)濟業(yè)務內(nèi)容,使設計的會計制度不斷地得到完善,更適合經(jīng)濟發(fā)展趨勢,更好地指導企業(yè)的會計工作。
