【摘要】 本文結合航空運輸企業的特點，分析新舊會計準則變化對航空運輸企業的損益預期影響以及航空運輸企業執行新會計準則的好處和困難，并探討實施新準則對航空運輸企業提出的新要求。
新會計準則的頒布，標志著適應我國市場經濟發展要求、與國際慣例趨同的企業會計準則體系正式建立。
一、新會計準則對航空運輸企業的損益影響
新會計準則實施后，由于會計規則的改變，航空運輸企業對會計要素的計量和確認發生了重大的變化，影響了各期的會計利潤。
（一）永久性增利影響分析
1.政府補助準則的影響。政府補助準則要求企業收到政府補助區分為貨幣性資產和非貨幣性資產，與收益相關的政府補助，用于補償企業已發生的相關費用或損失的，直接計入當期損益。我國航空運輸企業政府補助項目主要有民航總局的安全保障補助、新航線補助、地方政府的財政補助和地方稅收返還等，目前航空運輸企業普遍處于微利經營的現狀，政府補助會計核算的改變會改善其賬面盈利。
2.無形資產準則的影響。無形資產準則應用指南規定，除房地產開發企業外，其他企業可以將自行開發建造廠房和外購土地及建筑物相關的土地使用權不記入建筑物成本。財政部、稅務總局《關于房產稅若干具體問題的解釋和暫行規定》第十五條規定房產原值是指納稅人按照會計制度規定，在賬簿“固定資產”科目中記載的房屋原價。因此，計算房產稅所依據的房產原價，會計和稅法的規定是相同的，土地使用權的單獨計價，將會減少航空運輸企業的房產稅。
3.債務重組準則的影響。舊準則規定債務人以現金、非現金資產、債務轉為資本或修改其他債務條件進行債務重組的，債務人應將少支付的債務確認為資本公積。新準則規定債務人債務重組差額計入當期損益。債務重組準則的修訂，考慮到航空運輸企業資產負債率普遍高的特點（通常在80％～90％），今后如果能夠獲得債務的減免，將會增加當期的利潤。
（二）時間性差異損益影響分析
1.固定資產準則的影響。新準則實施前，航空運輸企業依據《民航企業會計核算辦法》將航空高價周轉件列入存貨進行核算，《民航企業會計核算辦法》規定對高價周轉件按5年攤銷。《企業會計準則第4號——固定資產》應用指南改變了航空高價周轉件的核算規定，要求航空運輸企業應當確認航空高價周轉件為固定資產。航空高價周轉件的實際使用年限通常超過7年，轉為固定資產后，應按實際使用年限計提折舊，年折舊額會低于按5年計算的攤銷額。高價周轉件轉入固定資產，根據38號準則的規定，不需要追溯調整，因高價周轉的攤銷年限低于實際使用年限，新舊準則轉換時，其賬面價值低于實際價值，再考慮今后攤銷年限的延長，新準則實施的短期內會增加航空運輸企業的會計利潤。
2.所得稅準則的影響。新準則引進了暫時性差異概念，分為應納稅暫時性差異和可抵扣暫時性差異。我國航空運輸企業存在的時間性納稅差異主要有：計提的各項資產減值準備、計提的里程獎勵預計負債、稅前可抵扣的虧損彌補的所得稅。非時間性的暫時性差異是對資產和負債進行直接調整（如資產評估）造成的，主要有：子公司、聯營企業或合營企業沒有向母公司分配全部利潤；重估資產而在計稅時不予調整；購買法企業合并的購買成本，根據所取得的可辨認資產和負債的公允價值分配計入這些可辨認資產和負債，而在計稅時不作相應調整等。執行新準則，航空運輸企業短期內會因為確認資產減值、資產評估產生的資產和負債入賬差異、補提的里程獎勵等事項，確認遞延所得稅資產，減少當期所得稅費用，從而增加當期利潤。
3.租賃準則的影響。租賃準則對航空運輸企業影響較大的是在售后租回交易的處理上，新準則規定如果有確鑿證據表明售后租回交易是按照公允價值達成的，售價與資產賬面價值的差額可以計入當期損益。這種處理方法體現了會計處理的實質重于形式原則。我國航空運輸企業廣泛開展售后租回業務，租賃準則的變化有助于航空運輸企業增加當期利潤。此外，航空公司的租賃項目初始直接費用資本化、未確認融資費用實際利率法分攤，會導致企業的成本后移，增加了前期的利潤。
4.長期股權投資準則的影響。新準則規定企業采用成本法核算的長期股權投資應當按照初始投資成本計價，采用權益法核算長期股權投資的初始投資成本大于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，不調整長期股權投資的初始投資成本；長期股權投資的初始投資成本小于投資時應享有被投資單位可辨認凈資產公允價值份額的，其差額應當計入當期損益，同時調整長期股權投資的成本。實施新準則后，企業無需核算股權投資差額，借方差額直接計入投資成本，貸方差額計入當期收益。最近幾年，國內航空公司為了提高盈利能力，除了經營航空運輸的主業外，不斷投資與主業相關的財務公司、飛機和航空器材維修公司、酒店和旅行社等，并形成一定的股權投資差額。執行新準則后，航空企業在持有長期股權投資的期間，會增加投資收益。
5.借款費用準則的影響。借款費用準則的主要變化是擴大了資本化資產的范圍和借款的性質，新準則對于可以資本化的借款費用，不僅包括固定資產，還包括存貨和投資性房地產。資本化金額的確定，不僅包括專門借款，還包括為購建或者生產符合資本化條件的資產而占用了一般借款。航空公司的長期借款通常用于長期資產的采購，一般要資本化。需要分析的是一般短期借款是否資本化，一般來說，航空公司因為固定資產比重大，折舊因素調整后，經營活動產生的現金流量為正數，貸款就不是為了解決日常的資金短缺，多數借款應該是屬于資本化的范圍。2005年度，我國幾家上市航空公司的利息支出合計41.55億元，合并凈利潤合計-1.9億元。借款費用準則會減少當期的財務費用，短期內會提高航空公司的賬面利潤。
6.資產減值準則的影響。新準則規定“資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回”。理論上講，資產減值準則規定資產減值損失不可轉回，會減少航空公司的當期利潤。
其他一些準則，如職工薪酬準則，取消了企業計提福利費的規定，航空運輸企業在2003年執行《民航企業會計核算辦法》后，已經不再計提福利費，改為據實列支成本費用，因此對損益不會產生影響；收入準則，航空運輸企業主營收入的確認較為簡單，準則的變化對其損益影響不大。其他一些金融保險行業的準則，因為航空運輸企業與之相關的業務少，對損益影響很小。
二、航空運輸企業實行新準則的好處和困難
（一）航空運輸企業實行新準則的好處
1.降低境外上市航空公司的會計成本
目前國航在香港和倫敦上市、南航在香港和紐約上市，新準則在許多方面的會計處理和國際財務報告準則趨同。中國新會計準則和國際財務報告準則的差異只在少數幾個方面，對于需要同時按境內、外兩套準則編制財務報表的境外上市航空公司，新準則大大減輕了企業財務報表的編制成本。
2.有利于航空公司吸引潛在境外投資人
航空公司是高負債的企業，籌集足夠的資金，對于公司壯大規模，增強發展后勁，提高競爭力十分重要。近年來，我國的航空公司為了改善資本結構，降低財務風險，不斷在境內外吸引投資。按新準則編制的企業會計信息透明度的增加,，財務報表的可比性增加，趨同的準則容易被境外投資人理解和比較。新準則的實施，有利于航空公司吸引潛在境外投資人。
3.短期利潤的增加有利于航空公司貸款融資
根據會計準則變化對航空運輸企業損益影響的分析，可以看出，新準則的實施不但會極大地改善航空公司的短期利潤，而且合并報表改用實體理論編制，航空公司盈利能力的財務指標會得到提高。今后航空公司能夠獲得更多的貸款融資機會，業績的提高降低了金融機構的放貸風險，貸款融資的資金成本也會降低。
4.增加了航空公司的長遠累積可供分配利潤
舊準則中要求直接計入資本公積并最終只能用于轉增資本的項目，在新準則中大多被要求計入當期損益，對航空公司產生了永久性的增利影響，增加了航空公司的長遠累積可供分配利潤，利潤分配政策的靈活度增加。
（二）航空運輸企業采用新準則可能存在的困難
1.公允價值不容易取得
新準則資產計量以歷史成本和公允價值為主導，輔以重置成本、可變現凈值和現值。公允價值能較好地披露企業獲得的現金流量，從而更確切地反映企業的經營能力、償債能力及所承擔的財務風險。但是，公允價值的正確運用需要存在活躍交易的市場，我國目前還不處于完全的市場經濟，公允價值的取得有一定難度。
2.編制合并財務報表的難度增加
新準則規定投資企業在確認應享有被投資單位凈損益的份額時，應當以取得投資時被投資單位各項可辨認資產等的公允價值為基礎，對被投資單位的凈利潤進行調整后確認。按照投資企業的會計政策對被投資單位的財務報表進行調整，確認投資損益。近年來，航空運輸企業不斷重組兼并以及對外投資子公司的增加，在確認投資收益和編制合并財務報表，按新準則的要求，會計調整會明顯增加。
3.需要調整業績評價指標
新準則的實施，使一些和企業管理層的努力沒有必然關聯的項目（例如政府補助、會計政策變更等）帶來的好處被計入損益表，不能單純以利潤指標來衡量管理層的業績，航空企業的業績評價系統要做調整。
4.因執行新準則需要增加支出
會計規則的改變，使航空運輸企業需重新調整會計科目和會計信息系統，為適應新準則的核算要求，加強對財務人員進行培訓，提高對新準則的理解，都需要增加支出。
三、新會計準則對航空運輸企業提出的新要求
新會計準則所帶來的很多理念和操作與中國目前的會計準則和實務之間還存在著相當大的差異，新準則的實施必定面臨一些困難。
（一）修訂企業內部財務會計制度
企業會計準則涉及各個行業，內容較廣，但是又沒有完全涵蓋各個行業的全部業務。就航空運輸企業而言，有自己的特殊業務，例如航空票證的結算和航空器材的管理。因此，航空運輸企業通常會遵循國家的會計準則，制定比較細化的、適合本企業的內部財務會計制度。執行新準則之前，航空企業必須修訂內部的財務會計制度，編寫詳細的科目說明。
（二）重新維護財務信息系統適應新準則的規定
新準則對經濟業務的計量和確認、會計報表的項目和排列與舊的準則和制度有了明顯的差異。為了適應新準則的要求，航空企業一方面要調整現有的會計科目，規范會計核算；另一方面，財務系統必須重新維護，定義新的報表，設定新報表項目和會計科目之間的勾稽關系。
（三）合理制定會計政策，加強盈余管理
新準則在短期內會增加航空運輸企業的會計利潤，后續會計期間則相反。會計利潤和損益表對企業的融資貸款和取得資金的成本影響很大，對于需要大量外部資金的航空運輸企業而言，應加強盈余管理，避免各期利潤的大幅波動甚至下滑。航空運輸企業應在準則允許的范圍內，合理制定會計政策，做出恰當的會計估計，以利于企業的長期發展。
（四）收集會計信息資料和市場信息
執行新準則后，航空運輸企業需要大量地收集會計信息資料。如：要適應所得稅準則的要求，記錄資產的計稅基礎；要記錄子公司、合營公司、聯營公司的財務信息，以滿足對企業編制合并財務報表和權益法核算的要求；要記錄子公司各類資產公允價值，按新準則調整不執行新準則的子公司報表；要記錄公司各項資產的市場價格信息，為期末計提各項減值做準備等。
（五）整體協調子公司執行新準則
航空運輸企業擁有不少的子公司，子公司或聯營企業如果是上市公司，就必須執行新準則；如果不是上市公司，并且沒有強制要求執行新準則，航空運輸企業應和子公司或聯營企業就其是否也應采用新準則的問題進行研究和協商，以利于后續合并會計報表的處理。
（六）培訓管理人員和財務人員，提高職業判斷能力
通過培訓，增加企業管理者對新會計準則的了解，提高會計人員的素質，使會計人員不斷更新會計知識，增強職業判斷，掌握國際上通行的財務會計知識。
