一、融資租賃業“營改增”稅收政策
我國現行營業稅法中對融資租賃企業按差額的5%征收營業稅，融資租賃應納稅額=（租賃收入-利息支出）×5％。財政部、國家稅務總局發布的《關于上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅［2011］111號）規定，納稅人提供應稅服務，按照國家有關營業稅政策規定差額征收營業稅的，允許其以取得的全部價款和價外費用，扣除支付給非試點納稅人價款后的余額為銷售額，允許扣除價款的項目，應當符合國家有關營業稅差額征稅政策規定。即“營改增”后融資租賃行業仍舊延用之前差額征收營業稅的方法，將租息收入扣除借款利息支出作為應納稅銷售額，計算繳納增值稅。
二、“即征即退”計算的不同對出租人稅負的影響
對增值稅實際稅負超過3%部分實行增值稅“即征即退”政策，從表面上看似乎能將融資租賃企業出租人（指具有資質的一般納稅人，下同）的增值稅稅負降到3%左右，但試點中的許多出租人卻反映稅負增加了。這是什么原因呢？
首先，對“三稅”實行“即征即退”辦法的，除另有規定外，對隨“三稅”附征的城建稅和教育費附加一律不予退還。城建稅稅率為7%，教育費附加為5%，按營業稅征收的附加稅率為0.6%［5%×（7%+5%）］，按增值稅征收的附加稅率為2.04%［17%×（7%+5%）］，附加稅率提高了2.4倍。
其次，在計算增值稅實際稅負時，在分母的確定上，按照規定，該分母不僅包括租賃利息收入，還包括租賃本金。由于融資租賃企業設備的價值一般很高，增值稅實際稅負很難超過3%，除非利率水平或者獲利水平非常高。然而在實際操作中，各試點地區對增值稅實際稅負計算中的分母的認定并不統一。
例：2013年3月，出租人甲按照承租人乙的要求購入一臺設備，價款117萬元（其中增值稅17萬元），出租人甲全部款項從銀行借入，一年后還清，貸款利率為6%（假設能取得合法憑證）。合同約定租期為1年，假設承租人乙一年后需要向甲支付150萬元，并假設擴圍前后承租人支付的租金總額相等。
下面計算比較“營改增”前后出租人的稅負變化：
1. “營改增”前出租人甲流轉環節應納稅費和稅負。應納營業稅＝（150-117-117×6%）×5%＝1.299（萬元），應納城建稅和教育費附加＝1.299×（7%+5%）＝0.156（萬元），流轉環節繳納的稅費共計＝1.299＋0.156＝1.455（萬元），實際稅負＝1.455/（150-117-117×6%）×100%＝5.6%。
2. “營改增”后按不同的即征即退算法的出租人甲流轉環節應納稅費和稅負。
（1）按息差計算分母。應納增值稅＝（150-117-117×6%）×17%＝4.417（萬元），應納城建稅和教育費附加＝4.417×（7%+5%）＝0.53（萬元），增值稅實際稅負＝4.417/（150-117-117×6%）×100%＝17%，即征即退的增值稅＝4.417×（17%-3%）/17%＝3.638（萬元），實際繳納增值稅＝4.417-3.638＝0.779（萬元），流轉環節繳納的稅費合計＝0.779＋0.53＝1.309（萬元），實際稅負＝1.309/（150-117-117×6%）×100%＝5.04%。
按息差計算分母時，出租人可以享受到“即征即退”政策，實際稅負為5.04%，比征收營業稅時的稅負5.6%低。
（2）按租金收入計算分母。應納增值稅和附加稅同（1）的計算。增值稅實際稅負＝4.417/（150-117）×100%＝13.38%，即征即退的增值稅＝4.417×（13.38%-3%）/13.38%＝3.427（萬元），實際繳納增值稅＝4.417-3.427＝0.99（萬元），流轉環節繳納的稅費合計＝0.99＋0.53＝1.52（萬元），實際稅負＝1.52/（150-117-117×6%）×100%＝5.85% 。
按租金收入計算分母時，出租人也可以享受到“即征即退”政策，實際稅負為5.85%，稍高于征收營業稅時的稅負5.6%。
（3）按租賃本金加上利息收入計算分母。應納增值稅和附加稅同（1）的計算。增值稅實際稅負＝4.417/（117＋150-117）×100%＝2.94%，增值稅實際稅負小于3%，不享受即征即退的政策。流轉環節繳納的稅費合計＝4.417＋0.53＝4.947（萬元），實際稅負＝4.947/（150-117-117×6%）×100%＝19.04%。
按租賃本金加上利息收入計算分母時，出租人未享受“即征即退”政策，實際稅負19.04%遠高于征收營業稅時的稅負5.6%。
三、結論及建議
“即征即退”計算中分母的確定對出租人稅負的影響很大。當企業能享受到退稅政策時，出租人的稅負會降低或小幅增高；但出租人享受不到退稅政策時，由于征收的稅率由5%變為17%，出租人的稅負一定會比征收營業稅時高。從降低企業稅負角度考慮，在“即征即退”的分母確定時，應考慮稅負的變化，建議以息差作為分母。
【作 者】
王 倩
【作者單位】
（中國礦業大學管理學院 江蘇徐州 221008）
