摘要：缺乏有效的財務(wù)監(jiān)督是我國非營利組織存在諸多財務(wù)問題的一個重要原因。非營利組織財務(wù)監(jiān)督是特定主體對管理者財務(wù)行為的合理性、合法性及有效性進行的監(jiān)督，它是保證非營利組織管理者履行其受托責任的條件之一。與企業(yè)相比，非營利組織實施財務(wù)監(jiān)督面臨著特有的困境。盡管財務(wù)監(jiān)督的主體是多元化的，但從預防財務(wù)問題及其危害考慮，非營利組織應當從內(nèi)部利益相關(guān)者入手，通過這些主體的相互制衡關(guān)系來進行。此外，非營利組織財務(wù)監(jiān)督的實施條件主要在于提高組織信息披露水平。
關(guān)鍵詞： 非營利組織 財務(wù)監(jiān)督 實施條件
目前，我國非營利組織存在諸多財務(wù)問題，如財務(wù)混亂、資金投入不講成本效益、浪費嚴重等。這將損害非營利組織的社會聲譽和公信力，阻礙非營利組織的可持續(xù)發(fā)展。出現(xiàn)這些財務(wù)問題的原因是多方面的，但對非營利組織管理者缺乏有效的財務(wù)監(jiān)督則是一個重要原因。所以，非營利組織財務(wù)監(jiān)督問題在我國應當受到充分的關(guān)注。
一、非營利組織財務(wù)監(jiān)督的特性
非營利組織財務(wù)監(jiān)督是特定主體對管理者財務(wù)行為的合理性、合法性及有效性進行的監(jiān)督，它是保證非營利組織管理者履行其受托責任的條件之一。受托責任是非營利組織管理者所承擔的最基本、最重要的一種責任。它意味著管理者在進行財務(wù)決策或采取特定財務(wù)行為時，必須謹記社會公益最大化的組織宗旨，向利益相關(guān)者承擔相應的財務(wù)責任，同時向各方充分披露信息，解釋其經(jīng)濟資源的使用方式及結(jié)果，致力于保護和提升組織的公共形象和聲譽。對非營利組織來說，只依靠對管理者的信任、指望其自覺履行受托責任，不可能實現(xiàn)良好的財務(wù)運行，因為在缺少財務(wù)監(jiān)督的情況下，非營利組織管理者作為理性經(jīng)濟人可能會采取機會主義行為，追求個人私利、規(guī)避財務(wù)責任，從而降低經(jīng)濟資源使用的有效性。所以，非營利組織財務(wù)監(jiān)督應當貫穿于組織財務(wù)活動的全過程、各環(huán)節(jié)之中，通過特定的方法來規(guī)范管理者的財務(wù)行為，以確保其符合財務(wù)管理目標的要求。
非營利組織財務(wù)監(jiān)督設(shè)計應當考慮其自身的業(yè)務(wù)運營和財務(wù)特征。與企業(yè)相比，非營利組織實施財務(wù)監(jiān)督面臨著特有的困境，主要表現(xiàn)在：1.非營利組織的產(chǎn)出屬于服務(wù)性的非市場產(chǎn)出，其數(shù)量和質(zhì)量難以測度，而且社會效果具有時滯性，缺乏價格信號和消費者的自由選擇，因而缺乏檢驗和傳遞質(zhì)量信息的機制和渠道。2.物品或服務(wù)購買者不是最終消費者，由于存在中間環(huán)節(jié)，導致獲取信息困難，增減了監(jiān)督難度。3.非營利組織面對多樣化的監(jiān)督主體，其中捐助者和服務(wù)對象無疑是最重要的群體。但由于監(jiān)督的動力不足和主體缺失，捐贈者很難發(fā)揮監(jiān)督作用，而服務(wù)對象是處于不平等地位的弱勢群體，在信息獲取和處理、利益訴求和資源動員等方面存在能力缺陷，也不能有效發(fā)揮監(jiān)督作用。4.非營利組織外部監(jiān)督機制薄弱，除了缺少公共部門權(quán)責明確的制度化監(jiān)督機制，也缺少企業(yè)中“用手投票”和“用腳投票”的監(jiān)督機制。盡管面臨著諸多困境，非營利組織財務(wù)監(jiān)督依然是可以有效實施的，這在很大程度上取決于對其監(jiān)督主體以及實施條件等問題的解決方式。
二、非營利組織財務(wù)監(jiān)督的主體及職責
非營利組織財務(wù)監(jiān)督的主體是多元化的，既有政府部門、社會公眾、新聞媒體等外部利益相關(guān)者，也有理事會、監(jiān)事會等內(nèi)部利益相關(guān)者。從實踐看，非營利組織外部利益相關(guān)者的動力不足，或者無從入手，因而導致其財務(wù)監(jiān)督往往具有滯后性。他們通常只在非營利組織財務(wù)問題被曝光后才采取行動，而這時對非營利組織乃至社會公益事業(yè)的危害已經(jīng)發(fā)生了。所以，從預先防范財務(wù)問題及其危害角度考慮，非營利組織財務(wù)監(jiān)督應當首先從內(nèi)部利益相關(guān)者入手，通過這些主體的相互制衡關(guān)系來進行，并逐步予以改進完善。
（一）非營利組織理事會
作為利益相關(guān)者、特別是資源提供者的代表，非營利組織理事會不僅享有管理財務(wù)決策權(quán)，而且也有對管理者實施財務(wù)監(jiān)督的權(quán)利和義務(wù)。這主要體現(xiàn)在：該機構(gòu)有權(quán)制定重大財務(wù)戰(zhàn)略來約束管理者行為，監(jiān)督管理者是否貫徹執(zhí)行其財務(wù)決策意見，是否取得令人滿意的財務(wù)業(yè)績，從而決定是否繼續(xù)聘任或解聘管理者。非營利組織理事會應當監(jiān)督管理者執(zhí)行財務(wù)決策，及時糾正其偏離財務(wù)決策目標的行為；監(jiān)督管理者正確行使其財務(wù)權(quán)利，避免出現(xiàn)或消除機會主義行為，維護和提升組織的社會形象，實現(xiàn)社會公益最大化的組織宗旨；解聘不稱職的管理者，并追究那些牟取個人私利、侵犯組織利益的管理者的法律責任。
但是，在缺少具體的評價參數(shù)和市場信號來反映組織的使命、服務(wù)質(zhì)量以及效率的情況下，為了實施組織生存所必需的監(jiān)督，非營利組織理事會必須建立一套自己的評價和控制體系。可以說，非營利組織理事會實施財務(wù)監(jiān)督，有助于約束管理者的財務(wù)行為、提高財務(wù)運行的有效性。為提高財務(wù)監(jiān)督的效果，非營利組織理事會可以充分利用由財務(wù)、會計、法律等專業(yè)人士組成的審計委員會以及內(nèi)部審計機構(gòu)的工作。
（二）非營利組織監(jiān)事會
非營利組織監(jiān)事會是由利益相關(guān)者代表組成的內(nèi)部自律性機構(gòu)，負責對理事會和管理者履行財務(wù)職責的過程及結(jié)果進行專門的財務(wù)監(jiān)督，從而保證他們正確行使財務(wù)權(quán)利。因此，該機構(gòu)是為減少非營利組織理事會和管理者不負責任行為而做出的一種制度安排。
非營利組織監(jiān)事會應當對組織的一切財務(wù)活動進行監(jiān)督，但其重點在于保證財務(wù)決策的制定程序和執(zhí)行結(jié)果不會對組織及其利益相關(guān)者的正當利益造成損害。為了實現(xiàn)財務(wù)監(jiān)督，非營利組織監(jiān)事會應當列席理事會會議，并就組織中存在的財務(wù)問題向理事會提出建議；進行必要的財務(wù)檢查，并有權(quán)要求理事會向其提供說明；對組織的財務(wù)運行過程進行監(jiān)督，制止董事、管理者的財務(wù)違規(guī)、越權(quán)行為并要求其予以糾正；就重大財務(wù)問題提議召開理事會，并在必要時提請司法部門介入。
在實踐中，非營利組織監(jiān)事會的財務(wù)監(jiān)督權(quán)及實施范圍等，應當在組織章程等有關(guān)治理文件中做出明確規(guī)定，以保證監(jiān)事會可以正常行使權(quán)利，也可以避免引起與理事會或管理者的沖突，或者對財務(wù)活動造成過度制約。
（三）非營利組織獨立董事
非營利組織可以引入外部獨立董事，以增加其理事會的獨立性，完善組織治理結(jié)構(gòu)，形成對管理者更有效的監(jiān)督力量，消除理事會失靈帶來的諸多問題，降低代理成本。非營利組織獨立董事應當享有特定的財務(wù)權(quán)利，如參與理事會重大財務(wù)決策的表決、及時監(jiān)督財務(wù)運行過程、審核財務(wù)活動方案等。在西方國家，非營利組織獨立董事主要來源于社會知名人士、咨詢公司、律師事務(wù)所及會計師事務(wù)所等，并通過兩種方式行使財務(wù)監(jiān)督權(quán)：一是直接參加理事會會議以影響組織的財務(wù)決策，二是在審計委員會、財務(wù)委員會等專門委員會中任職，通過承擔額外的財務(wù)責任，以發(fā)揮對理事會和管理者的制約作用。
盡管非營利組織獨立董事可以在促進理事會進行有效的財務(wù)監(jiān)督方面扮演重要角色，但這種制度安排也存在缺陷，因為引入不享有剩余要求權(quán)的獨立董事，并期望他們能夠盡職盡責地監(jiān)督管理者的財務(wù)行為，實際上是一種不現(xiàn)實的、勉為其難的選擇。所以，非營利組織必須考慮采取合理舉措，建立獨立董事施行財務(wù)監(jiān)督的動力機制，以防止產(chǎn)生新的代理問題。
（四）非營利組織財務(wù)總監(jiān)
對管理者進行財務(wù)監(jiān)督是非營利組織理事會的重要職責，但由于理事們不一定具備相關(guān)的財務(wù)知識，因而無法有效地履行其財務(wù)監(jiān)督職責。所以，非營利組織應當設(shè)立財務(wù)總監(jiān)制度，由理事會根據(jù)需要聘請財務(wù)或會計專業(yè)人士擔任財務(wù)總監(jiān)，協(xié)助理事會處理財務(wù)事項，對管理者進行適當?shù)呢攧?wù)監(jiān)督。非營利組織財務(wù)總監(jiān)的職責主要包括：參與制訂內(nèi)部財務(wù)管理制度，監(jiān)督檢查財務(wù)活動和資金收支情況；參與擬定財務(wù)預算、決策方案；審核財務(wù)信息，與管理者共同確定其真實性，并上報理事會；對管理者的重大財務(wù)問題及時報告給理事會處理等。盡管非營利組織財務(wù)總監(jiān)的許多財務(wù)權(quán)利都是非正式的，但他們對組織財務(wù)決策的重大影響不可低估。
（五）非營利組織雇員和志愿者
雇員是非營利組織聘請的勞動者，志愿者期望通過在組織內(nèi)工作來實現(xiàn)社會價值，他們都是非營利組織十分重要的利益相關(guān)者，出現(xiàn)任何侵害組織利益的機會主義行為都將使他們的利益受損，所以應當享有維護自身利益和組織利益、對組織財務(wù)活動進行監(jiān)督的權(quán)利。非營利組織雇員和志愿者可以通過兩條途徑實施財務(wù)監(jiān)督：一是推選代表擔任理事或監(jiān)事；二是通過自組織來行使權(quán)力。由于他們處于非營利組織實際工作的最前線，對組織所面臨的財務(wù)問題有較為深刻的體會，因此有效調(diào)動其實施財務(wù)監(jiān)督的積極性，必將對管理者形成更好的制約，從而大大提高財務(wù)監(jiān)督的有效性。
三、非營利組織財務(wù)監(jiān)督的實施條件
盡管利益相關(guān)者實施財務(wù)監(jiān)督會對管理者產(chǎn)生一定的壓力，但集體行動中的“搭便車”以及有限信息問題卻使得財務(wù)監(jiān)督的有效性大打折扣。依據(jù)新制度經(jīng)濟學，由于缺少剩余要求權(quán)，非營利組織財務(wù)監(jiān)督普遍存在著動力不足問題，但實際上只要有少數(shù)有能力者愿意進行監(jiān)督，就可以發(fā)揮其功能，其前提條件為財務(wù)、業(yè)務(wù)公開。這說明，在信息透明度較高時，只要有一些人能夠識別出非營利組織管理者的機會主義行為，就足以對管理者形成有效的制約。所以，非營利組織財務(wù)監(jiān)督的實施條件主要在于提高組織信息披露水平。
信息披露是非營利組織管理者所承擔受托責任的重要組成內(nèi)容，他們應當通過多種途徑報告其財務(wù)活動，解釋經(jīng)濟資源的使用方式及效果，表明自身財務(wù)行為如何與組織宗旨和目標相關(guān)聯(lián)。在某種程度上講，信息披露行為本身也能提供一種信號機制，對非營利組織管理者的真實業(yè)績做出區(qū)分。只有那些積極、自愿公開信息的非營利組織管理者，才能使人們相信其是克盡職守且有良好業(yè)績的，從而能夠獲得更多捐贈、掌握更多的經(jīng)濟資源。但是，信息披露意味著非營利組織管理者要出讓部分財務(wù)權(quán)利，將自己的財務(wù)行為置于更廣泛的財務(wù)監(jiān)督之下，因此理性的管理者不會自愿提供使利益相關(guān)者感興趣的更多的信息，所以有必要采取一些強制性的規(guī)范措施。
在西方國家，信息披露一般被視為實現(xiàn)非營利組織財務(wù)監(jiān)督的重要條件。在我國，隨著市場經(jīng)濟發(fā)展和行政管理體制改革，非營利組織承擔著日益重要的職責，積極活躍在與人們?nèi)粘Ｉ钕⑾⑾嚓P(guān)的社會各個領(lǐng)域，包括科技、文化體育、醫(yī)療衛(wèi)生、教育、環(huán)境保護、扶貧開發(fā)、社會救助等。但是，我國非營利組織信息披露制度尚不健全完善，無法對管理者的財務(wù)行為及業(yè)績進行正確評價，因此，管理者普遍存在采取機會主義行為的動機，導致經(jīng)濟資源被挪用、貪污、使用效率低下等問題。因此，我國應當在充分借鑒國際經(jīng)驗的基礎(chǔ)上，建立良好的強制性信息披露制度，形成對非營利組織管理者的財務(wù)監(jiān)督體系，以恢復和提升公眾對非營利組織的信任，使人們加大對組織資源的投入。 X
（注：本文系北京市優(yōu)秀教學團隊《會計學專業(yè)系列課程教學團隊》的建設(shè)成果之一）
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