近年來，相當一部分地方審計機關對農村沼氣工程等公共投資項目進行了績效審計的有益探索，相關績效審計理論也得到了一定的發(fā)展，各種審計理念和審計方法被廣泛運用于審計實務之中，但是與國外相比，我國績效審計尚處于起步階段，績效審計技術方法仍然較為落后，審計邏輯思維不夠嚴謹，審計計劃的制定與實施相互脫節(jié)，嚴重制約審計人員開展相關績效審計并取得強有力的證據。在進行農村大中型沼氣工程績效審計時，歸根結底，最大的問題在于未能形成發(fā)現苗頭、分析根源以及徹底解決問題的系統性邏輯思維范式，績效審計過程中未能充分利用項目申報書、可行性分析報告、項目預算和項目合同，項目評價缺乏邏輯性，績效指標之間重復或者脫鉤，使得績效審計舉步維艱。本文擬嘗試用改進后的邏輯框架法，結合“問題樹――目標樹”的分析方法，探討應用邏輯框架法在農村大中型沼氣工程績效審計中的具體運用。
一、邏輯框架法的提出
邏輯框架法（Logical Framework Approach，以下簡稱LFA）是美國國際開發(fā)署于1970年開發(fā)使用的一種概念化分析和論述項目的科學思維方法，即用一張簡單的框架圖來清晰地分析一個復雜項目的內涵及其相互關系，使之更容易理解，它與對比法、成功度評估法、多項目決策方法以及模糊數學等方法相比，具有邏輯關系清晰和提供了一種系統研究和綜合分析問題的思維框架的優(yōu)點，被廣泛應用于項目立項決策、可行性研究及評估、監(jiān)測評價和可持續(xù)性分析等領域，特別是項目后評估等工作。目前，已有2/3的國際組織把邏輯框架法作為援助項目計劃管理和目標評估的主要方法。LFA的基本結構是一張4×4的矩陣表格（詳見表1）：它表明了LFA的基本結構模式，垂直各行代表項目的目標層次，自下而上地列出項目的投入／措施、產出／結果、項目目的／作用和宏觀目標／影響，予以分析項目各關鍵因素間的因果關系和邏輯關系，橫向依次是驗證項目的客觀驗證指標、驗證方法以及重要的假定外部條件。
（一）邏輯框架法（LFA）的層次劃分
邏輯框架法（LFA）的核心概念是事物間的因果邏輯關系，即為了實現某一目標，需要達到怎樣的目的，為達到這一目的需要進行何種力度的投入？而這種投入將會產生何種結果？按照這種邏輯思維，LFA將項目目標分解為四個層次：
1.宏觀目標／影響層次：通常指的是被評價項目所屬領域的最高層次目標，通常為宏觀計劃、規(guī)劃、政策和方針等，它超越了項目本身的范疇，站在宏觀的角度來考慮項目建成后對周邊地區(qū)社會經濟發(fā)展的主要影響與作用。
2.項目目的／作用層次：該層次主要回答“為什么”要實施該項目，即該項目實施后所帶來的直接作用、產生的社會經濟環(huán)境等各方面的效益，屬于項目級的成果與作用。它站在微觀的角度看項目給受益群體帶來的社會經濟成果，是項目立項的重要依據。
3.產出／結果層次：這里的“產出”是指實施項目之后，形成的具體有形或無形的產品即產出物，通常為可量化的直接成果，說明一個項目實施之后的效果性。
4.投入／措施層次：指的是項目的實施過程以及內容，主要包括：為了完成項目所投入的資金、人員、管理機構等完成項目所需的資源和時間，一般用于衡量項目實施的經濟性。
（二）邏輯框架法（LFA）的邏輯關系
1.垂直邏輯關系。邏輯框架法（LFA）垂直方向的四個層次由下而上形成了三個邏輯關系，以此來描述項目設計中思考的層次關系：第一級是如果保證一定的投入，則預計有怎樣的產出；第二級是項目的產出與實現項目的直接目的之間的關系；第三級是項目直接目的對實現地區(qū)乃至整個國家更高層次目標的貢獻關聯性。此外，還隱含有第四個邏輯關系――項目目標和目的的實現為再次投入打下的基礎。
2.水平邏輯關系。邏輯框架法（LFA）的垂直邏輯關系主要用于分析評價項目的層次關系，但并未闡述如何對項目的實施進行分析和評價。傳統的LFA主要通過驗證指標和驗證方法來衡量一個項目投入的資源與成果之間的效率，利用驗證方法分析預測值與實際值之間的差距以評估項目的產出、目的與目標的實現情況，但是并未能對項目進行過程中出現的問題及其原因和取得的經驗進行總結，未能提出相應的改進措施來保證項目的持續(xù)性。
3.反饋關系。邏輯框架法（LFA）的反饋關系是LFA的一種隱含關系，它反映的是現階段項目的運行情況，會直接影響到政府對下一輪該項目的投入。政府新一輪的投資會結合前期投資的宏觀目標、項目目的的實現情況，以及投入產出的效率性、效果性、效益性、環(huán)保性以及公平性，以使本期政府投資資金效益最大化，從而影響到項目投入情況。由此可見，LFA的反饋關系是一種間接關系，它督促項目的可持續(xù)性和高效運行。
傳統的邏輯框架法作為一種成熟的項目定性分析工具，以其較強的邏輯性和直觀性，在建設項目中得到了廣泛的應用。但是，以其僅有的垂直邏輯關系和水平邏輯關系，并不能滿足對農村沼氣工程進行績效審計的要求，績效審計不僅需要發(fā)現問題、分析問題，評價項目，更需要進行審查和提出改進建議，因此提出需要對傳統的邏輯框架法做出必要的修正（如表2）。
二、農村沼氣工程績效審計引入邏輯框架法的可行性
在農村沼氣工程績效審計中嘗試應用修正后的邏輯框架法，更符合政府績效審計的基本要求，其可行性體現在如下方面：
（一）邏輯框架法（LFA）縱向的邏輯關系與績效審計要求是一致的
審計人員在進行農村沼氣工程績效審計時，經濟性對應改進邏輯框架法中的投入，主要用于評估農村沼氣工程投入的資金、人員、管理制度等資源與時間，分析沼氣工程是否以較低的成本建造與運行，與同類工程相比其資源節(jié)約度；效率性對應改進LFA中的產出層次，即投入層次中，落實的一定資源與時間，直接產生的大中型沼氣工程及其附屬工程數，用于衡量是否以最少的投入取得最大的產出；宏觀目標與項目目的相當于農村沼氣工程績效審計中的效果性，體現沼氣工程處理禽畜糞便、秸稈，產生沼氣、沼肥的能力，以及在多大程度上推動當地社會經濟的發(fā)展與生態(tài)環(huán)境的改善。此外，農村沼氣工程的建設目的是為了改善農村環(huán)境，體現其環(huán)保性；以項目促進宏觀目標的實現情況來決定資金的分配，使政府資金流向最能促進地方經濟發(fā)展的地方，符合政府資金分配原則，體現了公平性。
（二）邏輯框架法（LFA）橫向的邏輯關系與對沼氣工程開展績效審計的思路一致
農村沼氣工程績效審計是運用一定的審計方法與技術，依據一定的審計標準來分析和評價農村沼氣工程建設和管理過程中存在的問題與取得的經驗，提出審計建議，以改善農村沼氣工程建設與管理現狀的一種審計活動。在LFA的橫向上，根據事先確定的驗證方法取得驗證指標的實際值，并與預測值進行對比，找到二者的差異，分析產生差異的內外部原因，以此為依據提出審計意見，同時總結項目運行過程中的經驗與教訓，在項目下一階段的運行過程中，揚長避短，進而實現投資項目高效運行。值得一提的是，在進行農村沼氣工程績效審計指標的選擇時，應盡可能地選擇具有權威性、代表性、認可度高的指標，在國家和行業(yè)標準較為缺乏的情況下，可以選擇項目可行性標準中的計劃指標或者同行業(yè)已經達到先進水平的標準。
（三）邏輯框架法（LFA）的反饋關系與農村沼氣工程績效審計的機理相耦合
農村沼氣工程績效審計的目的在于通過審計，發(fā)現農村沼氣工程在設計、施工、運行過程中出現的問題，以及對資金使用效率性、效果性和效益性進行評價，進而提出審計意見，以幫助被審計單位不斷提高農村沼氣工程運營管理的能力。由此可見，農村沼氣工程績效審計實施過程經歷了“評價―反饋―調整―改進―評價”的系統循環(huán)。在LFA的反饋關系中，政府通過評價農村沼氣工程在改善農村環(huán)境、緩解農村能源壓力、促進農村經濟良性循環(huán)的效率效果，控制資金投入等措施來促進被審計單位通過嚴格審批，改善后續(xù)服務投入，以不斷提高農村沼氣工程的運營績效。總之，農村沼氣工程績效審計可以借助LFA的反饋關系來促進被審計單位積極配合項目管理與運營的改善。
（四）邏輯框架法（LFA）適用于可量化的農村沼氣工程
LFA主要適用于分析公共工程的投入、產出和結果等。它要求公共支出及其結果是可觀察和可量化的。農村沼氣工程經過項目可行性報告、政府預算、項目決算，有充分的數據指標對其進行量化考核。沼氣工程作為一個持續(xù)使用時間較長的項目，相關部門通常需要制定中長期的計劃，例如，沼氣工程具體的施工項目數量與合同書中的規(guī)劃建設項目數量，產出的沼氣、沼渣、沼液和處理的禽畜糞便數量與預期值的比較等，它們都可以進行具體的量化和考核，有利于績效審計取證的開展。
三、修正的邏輯框架法在沼氣工程績效審計中的實施
農村沼氣工程績效審計的實施路徑一般包括：進行審計調查，將調查數據與預期值進行比較，分析形成差距的原因，然后經過邏輯分析找出關鍵因素并提出相應的審計意見加以解決。在利用修正的LFA進行績效審計時，應當著重利用LFA的清晰層次關系與因果邏輯關系，發(fā)現并解決大中型沼氣工程存在的問題。提出將修正LFA應用于農村沼氣工程的四個步驟：
（一）研究項目背景，進行利益群體分析
所謂的“利益群體”是指受沼氣工程建設或產出影響或可能影響的個人或者企業(yè)，這里的影響可以是正面的或者負面的影響。利益群體分析的目的是通過分析，確定沼氣工程的長遠目標和明確哪些群體的利益更為優(yōu)先，在進行績效審計時，應當圍繞這些利益群體，了解沼氣工程是否已經使相關利益群體的利益達到最大化，是否最大化緩和矛盾。其中，最關鍵的是沼氣工程運行對當地乃至地區(qū)的社會生態(tài)環(huán)境的影響。因為，社會生態(tài)環(huán)境是一個地區(qū)長遠的、可持續(xù)的目標，是項目正常運轉的根本。利益群體分析與問題樹的構建有密切的關系，沒有了解利益群體，就不清楚哪些問題是主要的，需要首先解決哪些關鍵問題，利益群體對沼氣工程的運行是至關重要的。
（二）審計調研，構建問題樹
通過相關群體分析中的問題分析找到農村沼氣工程需要解決的利益群體的核心問題，通過收集資料把所有問題匯集起來，利用核心問題分析現狀，向上逐級推出由此引起的主要影響及后果，向下逐層推演找出引起問題的各層次原因，進而建立問題樹。問題樹可以清楚地描述事物之間內在的邏輯關系，有助于分析理清項目存在的最根本問題以及由此引起的負面影響。
（三）分析問題，構建目標樹
目標樹分析是用于表述在問題解決后將達到的狀態(tài)，并提出解決問題的方案。因此，目標樹的任務就是將問題樹進行轉化，明確項目的宏觀目標／影響、項目目的／作用、產出／結果、投入／措施，也即將問題樹中的主要問題、原因、直接影響、間接影響分別對應轉化為目標樹中的產出、投入、項目目的和項目目標。轉化的主要步驟是把問題樹中的負面狀態(tài)利用一定的方法將其轉化為正面狀態(tài)，并且利用“手段――目的”的方法保證層次的完整，即“手段”保證“目的”的實現。
（四）構建審計實務邏輯框架
根據已經建立的目標樹形成農村沼氣工程績效審計的邏輯框架，在項目投資、項目建設、項目運行環(huán)節(jié)，分別從項目的經濟性、效率性、效果性三方面入手進行評價，分析每一層次指標完成情況、存在的問題及其原因，并提出審計意見。具體可細分為以下三個步驟：
1.指標完成情況。利用LFA對農村沼氣工程進行績效審計，應當事先設置績效審計指標，績效審計指標應當客觀、全面并且保持各評價年度之間的穩(wěn)定性。在進行績效審計時，將驗證指標與實際指標完成情況進行對比，找出兩者之間的差距。
2.找出差異的成因。分析指標完成情況，找出形成預期與實際差異的主要原因，依據“問題樹――目標樹”的分析方法分析形成上述差異的內部原因和外部原因，結合項目的實際情況，對內外部原因進行分析，找出項目運行過程中出現問題的主觀原因和項目受限的客觀原因。
3.提出審計意見。在發(fā)現了形成差異的主客觀原因之后，利用頭腦風暴法等群體決策方法，形成不同的解決問題的方案，方案可以不考慮項目受限的客觀因素。立足項目的發(fā)展與變化，結合項目主體自身能力，對形成的解決方案進行可行性和經濟性對比分析，找出使項目效益最大化的方案作為審計建議。根據形成的問題樹、目標樹和已經確定的具體實施方案的分析便可確定農村沼氣項目績效審計的邏輯框架，在此基礎上結合項目資金、技術、人員方面的限制，便可形成相應的審計報告。它表明了LFA的基本結構模式，垂直各行代表項目的目標層次，自下而上地列出項目的投入／措施、產出／結果、項目目的／作用和宏觀目標／影響，來分析項目各關鍵因素間的因果關系和邏輯關系，橫向依次是驗證項目的預期和實際指標、信息資料和驗證方法以及重要的假定外部條件。
改進邏輯框架法作為一種項目規(guī)劃、目標風險分析和評價、監(jiān)測評價和可持續(xù)性分析的工具，對于客觀、科學地評價已建成沼氣工程建設與運營的效益、總結經驗有一定促進作用，通過理順項目的因果邏輯關系，有助于科學地界定審計目標、合理確定審計范圍，并按照思維的邏輯對發(fā)現的問題進行分析，提出解決問題的審計建議。但是，應用于農村沼氣工程績效審計項目的改進邏輯框架只是一種項目后評價的工具，它并不能取代實地調查、問卷調查、查賬、符合性測試等傳統審計方法。兩者應當配合使用，以使績效審計更好地展開。
