一、直接法編制現金流量表的系統性缺陷
用直接法編制現金流量表時，目前使用的是工作底稿法和T 型賬戶法，采用的手段是編制調整分錄，將權責發生制記錄的經濟業務轉換為收付實現制反映。但是，由于現金流量表是在期末編制，調整分錄的綜合性很強，賬戶之間的關系錯綜復雜，往往涉及到多個資產負債表、利潤表項目，有些資產負債表、利潤表項目又涉及到多個調整分錄。這樣，調整過程非常繁瑣和復雜，其難度很大，出錯的可能性也大。
工作底稿法和T型賬戶法主要存在以下缺陷：
（一）不利于審查、核對和更正 現金流量表的編制不是按照賬務處理程序完成的。因此，不利于會計人員進行對賬和查賬。還有，調整分錄在期末時編制，日常無法查詢、核對現金流量。
（二）不利于人員的分工 企業會計人員職權劃分很細，日常業務均為分散處理，各自擁有部分明細科目權限。然而，編制現金流量表的調整分錄彼此牽連，而且調整方式又具有多樣性，所以必須由個別會計人員完成。這樣造成日常處理與期末處理時的人員發生變動，缺乏連貫性，難以保證數據的準確性。
（三）對會計人員的素質要求比較高 要求編制調整分錄的會計人員不但有較高的理論水平和實踐能力，還必須熟悉全年的會計業務，并且準確掌握各科目的明細科目的增減變動情況。與資產負責表、利潤表相比，這需要耗費大量的時間和精力。
二、賬戶法的編制程序
從以上分析可以看出，有必要改進現金流量表的編制方法，其目的是將直接法變繁瑣為簡單，變孤立為循環，變事后為事中，使其完全融合于日常會計核算方法體系中。筆者在此提出現金流量表的另一編制方法——賬戶法，該方法有助于實現這一目的。所謂賬戶法，就是通過設置會計科目、賬戶，以記賬憑證為依據，逐筆登記現金流量各項目，于期末進行結賬，并編制現金流量表的方法。具體方法如下：
（一）設置科目 現金流量分為三類，即經營活動產生的現金流量、投資活動產生的現金流量和籌資活動產生的現金流量。按照現金流量項目的分類，設置“經營活動現金”、“投資活動現金”和“籌資活動現金”三個一級科目，在一級科目下，按經濟內容設置明細科目。另外，為了反映現金及現金等價物，在各明細科目下再設四個項目：現金、銀行存款、其他貨幣資金和現金等價物。這里的銀行存款是指可以隨時用于支付的存款；其他貨幣資金是指企業存在金融機構里有特定用途的資金，如外埠存款、銀行匯票存款、銀行本票存款、信用證保證金存款、信用卡存款等；現金等價物是指期限短(從購買日起，三個月內到期)、流動性強、易于轉換為已知金額現金、價值變動風險很小的投資。
（二）設置賬戶 首先是總賬的設置。對三個一級科目分別開設總賬，即“經營活動現金”總賬、“投資活動現金”總賬和“籌資活動現金”總賬。總賬的格式采用三欄式。
其次是明細賬的設置。對每個明細科目均開設明細賬，明細賬采用多欄式結構，設置的專欄一般有現金、銀行存款、其他貨幣資金和現金等價物。凡是現金流入的項目，在借方設置專欄，凡是現金流出的項目，在貸方設置專欄。
此外，還需設置現金、銀行存款和其他貨幣資金總賬，以及現金和銀行存款日記賬。
（三）編制記賬憑證 記賬憑證有三種，即收款憑證、付款憑證及轉賬憑證。采用賬戶法編制現金流量表時，增設了現金流量科目，因此將收款憑證和付款憑證中的現金、銀行存款等科目用現金流量科目代替。如企業銷售產品一批，銷售價款30萬元(不含收取的增值稅)，價款已收。賬務處理為：
借：經營活動現金——銷售商品、提供勞務收到的現金(銀行存款) 351 000
貸：主營業務收入 300 000
應交稅費——應交增值稅(銷項稅額) 51 000
（四）登記賬簿 按現金流量科目編制分錄之后，會計人員將現金流量科目的金額登記入現金流量總賬戶和明細賬中，涉及現金和銀行存款的，由出納登記現金及銀行存款日記賬。其余科目的登記方法不變。
（五）結賬 在一定時期終了時，即在月末、季末或年末，為了編制會計報表，需要進行結賬。同樣，需要對現金流量賬戶結賬，并據以編制現金流量表。其方法是：結出現金流量賬戶本期發生額；編制結轉分錄，將現金流量各明細賬的發生額結轉到現金、銀行存款等總賬，結平現金流量賬戶。由此可見，現金流量賬戶期末無余額，是虛賬戶，其經濟內容僅僅反映本期的發生額，與現金、銀行存款等賬戶不同，這些屬于實賬戶。
（六）編制現金流量表 結賬之后就可以編制現金流量表。現金流量明細科目是按現金流量表項目設置的，因此，編制現金流量表時，直接將明細賬戶的借方或貸方發生額登記對應的項目。
三、賬戶法編制的優點
采用現金流量賬戶法，具有以下優點：
（一）具有完整的會計核算體系 賬戶法設置了科目和賬戶，以記賬憑證為依據，逐筆登記賬簿，期末結賬，編制報表。使三張報表的編制原理和步驟完全一致。
（二）簡化了編制方法，減少了工作量 賬戶法下現金流量賬簿與其他賬簿同步登記，只是增加了明細賬的登記、結賬的工作，但比起編制調整分錄來，工作難度少得多。
（三）提高了現金流量表的準確性 賬戶法下現金流量表的基礎工作均在日常賬務處理過程中完成，由會計人員針對每一筆涉及現金及現金等價物的業務進行分類核算，計入相關的現金流量明細賬戶，發生錯記賬戶的可能性很小。
（四）便于審查、核對和更正 賬戶法下，由于每一項業務記錄是獨立的，而且賬務處理程序是完善的，能夠賬證核對、賬賬核對，有助于會計人員進行對賬和查賬。另外，記賬工作在日常完成，便于會計人員隨時對賬。
參考文獻：
[1]財政部：《企業會計準則2006》，經濟科學出版社2006年版。
[2]中國注冊會計師協會：《會計》，中國財政經濟出版社2009年版。
[3]李海波：《現金流量表編制指南》，立信會計出版社2001年版。
