回顧人們對(duì)環(huán)境信息披露做出的努力及其成果是必要的，因?yàn)檫@既是對(duì)探索者的尊重，又是繼續(xù)進(jìn)行研究的基礎(chǔ)，可以給我們很多啟示。
一、國(guó)外研究綜述
由內(nèi)容看，企業(yè)面向社會(huì)公開(kāi)的環(huán)境信息至少應(yīng)包括環(huán)境財(cái)務(wù)信息和環(huán)境績(jī)效信息兩個(gè)方面，環(huán)境審計(jì)信息的提供又可進(jìn)一步保證企業(yè)對(duì)外披露環(huán)境信息的質(zhì)量。早在20世紀(jì)70年代，西方的部分會(huì)計(jì)學(xué)者就提出了“環(huán)境污染會(huì)計(jì)”這一概念，認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)計(jì)量由于其生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)所造成環(huán)境污染的外在成本，并應(yīng)當(dāng)將這些外在成本內(nèi)在化。以英國(guó)《會(huì)計(jì)學(xué)月刊》1971年比姆斯（ F. A. Beams）發(fā)表的《控制污染的社會(huì)成本轉(zhuǎn)換研究》和1973年馬林（J. T. Marlin）發(fā)表的《污染的會(huì)計(jì)問(wèn)題》兩篇文章為代表，揭開(kāi)了環(huán)境會(huì)計(jì)研究的序幕。環(huán)境會(huì)計(jì)雖源于社會(huì)會(huì)計(jì)，但最終獨(dú)立于社會(huì)會(huì)計(jì)并產(chǎn)生了環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、環(huán)境管理會(huì)計(jì)和環(huán)境審計(jì)等諸多分支。
不可否認(rèn)，歐美、日本等發(fā)達(dá)國(guó)家、地區(qū)的環(huán)境信息披露研究在世界上居領(lǐng)先地位。在這些國(guó)家有關(guān)企業(yè)的會(huì)計(jì)核算與報(bào)告中，對(duì)環(huán)境負(fù)債、環(huán)境費(fèi)用與成本、環(huán)境收入收益等會(huì)計(jì)要素有著較為全面的研究，并在會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中加以應(yīng)用，為其他國(guó)家的環(huán)境會(huì)計(jì)核算和環(huán)境信息披露提供了很多可供借鑒的經(jīng)驗(yàn)。
（一）聯(lián)合國(guó)國(guó)際會(huì)計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組（ISAR）
近年來(lái)在環(huán)境信息披露的研究和實(shí)踐方面，聯(lián)合國(guó)各有關(guān)組織尤其是ISAR正發(fā)揮著越來(lái)越大的全球性的影響力和帶動(dòng)力。
早在1989年，聯(lián)合國(guó)貿(mào)易與發(fā)展會(huì)議（UNCTAD）下設(shè)的ISAR在該工作組第七次會(huì)議上就開(kāi)設(shè)了企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)這一課題，首次對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境信息披露的全球進(jìn)展情況進(jìn)行了討論；在1991年召開(kāi)的第9次工作組會(huì)議上發(fā)表了《出于對(duì)政府及信息利用者考慮的結(jié)論》；在1994年就環(huán)境會(huì)計(jì)信息的披露范圍提出了較為詳細(xì)的建議；在1995的第13次會(huì)議上，更是把環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題作為會(huì)議的中心問(wèn)題，最終在1997年12月發(fā)表了《企業(yè)層次的環(huán)境財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和報(bào)告》作為環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的實(shí)務(wù)指南；在1998年第15次會(huì)議上，環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告成為會(huì)議的主題，會(huì)議討論、修改了《環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告的立場(chǎng)公告》。有關(guān)工作文件包括兩部分重要內(nèi)容：
１.《環(huán)境成本和負(fù)債的會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告》（1998年通過(guò)）。這是國(guó)際上第一份關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)和報(bào)告系統(tǒng)的、完整的國(guó)際指南，文件中建議的披露項(xiàng)目明顯超出了會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)通常要求披露的內(nèi)容，指出披露環(huán)境成本和負(fù)債信息對(duì)于清晰反映或進(jìn)一步解釋報(bào)表項(xiàng)目是很重要的。有關(guān)披露內(nèi)容可以包括在財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)，也可以列入財(cái)務(wù)報(bào)表的附注中，在某些情況下，還可以作為其他報(bào)告的組成部分。
２.《企業(yè)環(huán)境業(yè)績(jī)與財(cái)務(wù)業(yè)績(jī)指標(biāo)的結(jié)合——生態(tài)效率指標(biāo)標(biāo)準(zhǔn)化的方法》（2000年發(fā)布）。它主要分析了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)模式相對(duì)于環(huán)境會(huì)計(jì)的局限性、目前一些企業(yè)在反映環(huán)境業(yè)績(jī)方面采取的做法、在企業(yè)年報(bào)中披露環(huán)境業(yè)績(jī)的建議以及環(huán)境業(yè)績(jī)指標(biāo)的分類。
（二）美國(guó)
北美的環(huán)境會(huì)計(jì)有兩大特征：一是在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)領(lǐng)域的環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債的會(huì)計(jì)處理和披露問(wèn)題已經(jīng)納入環(huán)境會(huì)計(jì)領(lǐng)域；二是作為環(huán)境管理會(huì)計(jì)的環(huán)境會(huì)計(jì)有長(zhǎng)足的發(fā)展。其中以美國(guó)為代表。
美國(guó)是最早進(jìn)行環(huán)境信息披露的西方國(guó)家之一。在美國(guó)，環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題理論研究主要是有關(guān)環(huán)境成本和環(huán)境負(fù)債的確認(rèn)、計(jì)量與報(bào)告。
關(guān)于環(huán)境負(fù)債。美國(guó)聯(lián)邦環(huán)保署（EPA）從其性質(zhì)角度將環(huán)境負(fù)債劃分為六大類：服從性責(zé)任；補(bǔ)救性責(zé)任；罰款與處罰性責(zé)任；賠償性責(zé)任；懲戒性責(zé)任以及自然資源損失責(zé)任。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）第5號(hào)準(zhǔn)則公告《或有事項(xiàng)會(huì)計(jì)》同樣可以適用于環(huán)境問(wèn)題所引起的或有負(fù)債，第14號(hào)解釋公告《損失金的合理估計(jì)》則是用于計(jì)量的指南。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)（AICPA）也在制定關(guān)于環(huán)境會(huì)計(jì)、報(bào)告與審計(jì)方面的指南。
關(guān)于環(huán)境成本。對(duì)于如何記錄環(huán)境支出， FASB至今已發(fā)布了《石棉清理成本的會(huì)計(jì)處理》、《處理環(huán)境污染成本的資本化》和《環(huán)境負(fù)債會(huì)計(jì)》三個(gè)有關(guān)環(huán)境成本處理的公告。社會(huì)成本（外部成本）也進(jìn)入了EPA的研究視野。1995年，EPA發(fā)布的環(huán)境成本表，不僅將潛在的隱藏成本、或有成本、形象與關(guān)系成本歸入環(huán)境成本，而且將傳統(tǒng)成本和一部分社會(huì)環(huán)境成本也包含在內(nèi)。EPA同年還出版了《作為企業(yè)管理工具的環(huán)境會(huì)計(jì)入門：基本概念及術(shù)語(yǔ)》，為企業(yè)管理實(shí)務(wù)提供了技術(shù)指南。
關(guān)于環(huán)境信息報(bào)告。美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）以解釋公告和信件的形式要求上市公司披露遵守環(huán)境法律為公司業(yè)務(wù)帶來(lái)的影響、未決公訴以及環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)和或有事項(xiàng)。SEC涉及證券上市公司有關(guān)環(huán)境信息披露的其他內(nèi)容包括公司對(duì)有關(guān)環(huán)境法律的遵守情況以及由此引起的未決訴訟和指控及對(duì)資本支出、盈利和競(jìng)爭(zhēng)地位的影響、對(duì)今后環(huán)保設(shè)備投資的說(shuō)明等。美國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（AAA）對(duì)環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露問(wèn)題進(jìn)行了專門研究，認(rèn)為企業(yè)應(yīng)編制反映環(huán)境影響的內(nèi)部報(bào)表和外部報(bào)表兩張報(bào)表。
關(guān)于環(huán)境績(jī)效。美國(guó)管理會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)（IMA）發(fā)表了第42號(hào)管理會(huì)計(jì)公告《企業(yè)經(jīng)營(yíng)決策中的環(huán)境會(huì)計(jì)技術(shù)與工具》，主要用于指導(dǎo)管理會(huì)計(jì)師處理環(huán)境問(wèn)題。2001年，EPA也發(fā)表了《貧乏的綠色供應(yīng)鏈：一個(gè)為用具管理者和供應(yīng)鏈管理者削減成本改進(jìn)環(huán)境績(jī)效的實(shí)務(wù)指南》。該指南對(duì)成本和廢棄物兩方面的削減、提高財(cái)務(wù)上和環(huán)境上的作業(yè)效率都作了重要闡述。
（三）歐洲
歐洲諸國(guó)之間在環(huán)境會(huì)計(jì)上存在著很大的差別，在研究和實(shí)踐內(nèi)部環(huán)境會(huì)計(jì)方面德國(guó)處于明顯的優(yōu)勢(shì)。
歐盟（EU）早在20世紀(jì)90年代初就制訂了1992~2000年行動(dòng)計(jì)劃。1992年發(fā)表了《走向可持續(xù)發(fā)展》的報(bào)告，掀開(kāi)了歐盟進(jìn)行環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露研究和實(shí)踐的序幕。歐盟下屬的歐洲委員會(huì)（EC）在20世紀(jì)90年代開(kāi)始的環(huán)境會(huì)計(jì)規(guī)劃項(xiàng)目具體包括，環(huán)境管理會(huì)計(jì)（ECOMAC，代表著環(huán)境管理和管理會(huì)計(jì)的統(tǒng)一體系）、企業(yè)環(huán)境報(bào)告以及財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的環(huán)境問(wèn)題指導(dǎo)項(xiàng)目等。
歐盟還頒布了第1836條歐盟委員會(huì)條例《歐盟的環(huán)境政策和原則》，號(hào)召企業(yè)自覺(jué)建立和實(shí)施環(huán)境保護(hù)政策、目標(biāo)和計(jì)劃，建立有效的環(huán)境管理系統(tǒng)，編制環(huán)境報(bào)表。此外，歐洲委員會(huì)和荷蘭環(huán)境部還著手進(jìn)行宏觀統(tǒng)計(jì)目的和政策評(píng)價(jià)目的的環(huán)境成本定義的統(tǒng)一化。荷蘭環(huán)境部將生命周期的效果評(píng)價(jià)作為研究課題。歐洲會(huì)計(jì)師聯(lián)盟（FEE）也進(jìn)行了大量的環(huán)境會(huì)計(jì)和環(huán)境報(bào)告書保證業(yè)務(wù)的調(diào)查研究。以民間為主導(dǎo)的研究機(jī)構(gòu)全球報(bào)告促進(jìn)計(jì)劃（GRI）則將環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告書的編制和披露的準(zhǔn)則制定作為研究目標(biāo)，幾乎包攬
