摘要：農民專業合作社制度中的財務會計制度，在農民專業合作社的發展中起著引導、規劃和監督作用，制定和實施《農民專業合作社財務會計制度》，不僅可以有效地組織合作社的財務會計工作，引導合作社不斷發展和完善，而且給予了其法律上的發展空間，使之能夠在法律的保護下自由發展。我國合作社的發展要求體現了制定、實施《農民專業合作社財務會計制度》的必要性，然而合作社存在的各種問題更說明了其曲折性。因此在這個過渡性的階段，筆者認為首先要準確把握好發展目標，再結合實際情況，制定和實施適合我國農民專業合作社發展的財務會計制度。
關鍵詞：農民專業合作社；財務會計制度；必要性與曲折性
一、農民專業合作社財務管理現狀
自2007年7月1日實施《中華人民共和國農民專業合作社法》以來，合作社取得了較大的發展，也得到了市場和農民們的認同。但我國的合作社還處于發展初期，大多數還流于形式，沒有得到實質的發展，合作社沒有規范的規章制度和專業的管理人才，尤其是財務會計方面的人才。財務會計工作是合作社的核心工作，其質量是合作社發展的瓶頸。但是大部分的合作社對財務會計工作沒有引起足夠的重視，以致普遍存在著各種財務會計問題，具體表現在：
第一，部分合作社沒有按要求建賬、記賬。部分合作社沒有自身的賬簿，其交易情況僅記錄在工作簿上，沒有正規的各類憑證和報表；部分雖有自身專門的賬簿，但是沒有按要求填寫賬簿，賬簿不規范、明晰，多為“印象賬”；部分雖按要求建賬、記賬了，但月末還是存在如缺乏真實性、通俗易懂性等問題；
第二，部分合作社管理不規范。部分合作社存在運營資金管理效率低、賬簿科目混淆、存貨分類不合理、清賬查賬不負責等問題。
第三，部分合作社的財務會計人員素質不高，沒有接受過完整的專業培訓，有的僅上了短短幾周的集訓課。且合作社崗位配置不合理，沒有按國家規范合理安排各種管理和技術人才，財會人員間權責利不明確。
第四，部分合作社沒有專業的采購和銷售人員，對采購和銷售業務只是跟著市場走，沒有主動地預測和規劃，更缺乏與合作社財會部門人員的溝通，規劃合作社的業務發展。
綜上所述，合作社里沒有規范的制度規章，成員、工作人員的權責利不明確，各種關系相互交織、工作混亂。合作社要想在激烈競爭的市場中擁有自己的發言權，必須全面分析其生存的政治、法律、市場環境，分析自身的發展階段以及發展目標，從實際出發，規劃自身的發展道路，制定規范的規章制度，尤其是作為核心內容的財務會計制度。這樣才能保證財務會計工作的有條不紊，體現其市場主體地位。
二、制定、實施農民專業合作社財務會計制度的必要性
（一）國家宏觀政策要求農民專業合作社制定、實施財務會計制度
合作社的發展不僅是其自身的問題，也是整個國家發展的問題。國家對合作社的發展提供了很多優惠政策，包括技術開發上的支持、稅收優惠等，同時還劃撥了大量的專項基金支持其發展。所以合作社應制定規范的財務會計制度，保證財務會計工作，為國家提供一份“明白賬”，進而有利于國家進行宏觀管理且為支持合作社的進一步發展制定正確的方針政策。
（二）農民專業合作社社員性質要求農民專業合作社制定、實施財務會計制度
合作社是由大部分農民以入股的形式成為合伙人而成立的一種合伙制組織。大多數農民的收入水平并不高，合作社的權責利不明確、分享利益不清楚，這必將影響農民入社的積極性，進而影響合作社的生存，這必然要求合作社要制定規范的財務會計制度，保證合作社的財務會計工作，為社員提供一份“明白賬”，進而增強農民入社的積極性，推進合作社的發展。
（三）農民專業合作社自身的發展要求其要制定、實施財務會計制度
財務會計制度是一套規范和約束財務會計行為的程序。財務會計制度是企業目標、財務會計目標的具體體現。目前，我國實行國家統一的企業會計準則下企業自主選擇、制定企業財務會計制度的模式，總體來說基本適應我國經濟的發展。合作社作為新型的市場主體，源于企業主體，但又不同于企業主體，因為其設立登記、成員、組織機構、財務管理等有著不同于企業的要求。因此，企業財務會計制度并不完全適用于合作社，合作社的特殊性要求其有特殊的財務會計制度。合作社還處于發展初期，要想保障其實現發展目標，必須結合其發展環境和發展目標，制定適合其發展的財務會計制度。合作社的發展必須建立在規范的財務會計制度之上，財務會計制度是財務會計工作的起點，指導著財務會計工作的有效進行，同時也是評價財務會計工作的標準。
三、制定、實施農民專業合作社財務會計制度的曲折性
制度的制定是一個不斷完善的、從適應到不適應再到適應如此螺旋上升的過程。制定農民專業合作社財務會計制度更是如此，是一個漫長的探尋過程，需要根據當前形勢，結合實際制定相關財務會計制度，指導財務會計工作，同時要在實際工作中檢驗財務會計制度的合理性，如此循環而不斷完善。
（一）國家制定《農民專業合作社財務會計制度》，把握農民專業合作社財務會計工作的總體方向
為了規范合作社的會計工作，保護合作社及其成員的合法權益，根據《中華人民共和國會計法》、《中華人民共和國農民專業合作社法》等，國家制定了《農民專業合作社財務會計制度（試行）》，于2008年1月1日實施。國家制定《農民專業合作社財務會計制度（試行）》是從宏觀層面上把握合作社的發展方向，規范合作社的發展范圍，為合作社財務會計工作提供了一個自由發展的空間。
（二）農民專業合作社財務會計制度是農民專業合作社目標、農民專業合作社財務會計目標的體現
1、目前農民專業合作社財務會計制度體現“服務最優”的目標。我國合作社處于發展初期，現階段合作社不是以“盈利”為目標，而是以“服務”為目標，同時合作社財務會計工作也應是以“財務狀況清楚、財務成果分配公平”為目標，所以，合作社財務會計制度應體現的是“服務最優化”，而不是“利潤最大化”，這樣可以為合作社的發展創造有利的條件，擴大農民專業合作社的隊伍。
對于不同合作社而言，有著不同的類型、不同的服務群體，因此“服務最優”的標準不同，不同類型的農民專業合作社要求制定和實施符合其自身的財務會計制度。
對于一個合作社而言，其合作社成員是不同的主體，每個主體間的“服務最優”的標準也不同，要滿足每個主體的“服務最優”的標準最終將會導致整體的混亂。現代制度的“妥協功能”正體現在此，《農民專業合作社財務會計制度》是合作社不同主體“妥協”的結果，這種“妥協”是積極的，是不同主體在讓步與滿足之間進行選擇而達到的整體滿意度最大化的協議，同時它也起到激勵作用，通過激發各方參與自由競爭，使參與者在追求自身利益的同時也推動著合作社的發展。
2、不同時期農民專業合作社的財務會計制度體現不同的目標。在合作社發展初期，為了給其發展創造條件，通過創建不同的合作社，不斷吸收農民入社，擴大其隊伍的“廣度”，此階段財務會計制度體現的是“服務最優”的原則。為社員服務好、帶給社員最大的優惠是財務會計制度的目標，通過帶領社員走向市場，壯大社員的實力，實現家家致富。但當合作社發展到了一定階段，為了適應合作社的發展，財務會計制度體現的原則要有所改變，同時財務會計制度的目標也有所不同，這時應分析形勢，尋求合作社的自身的發展，可以提倡“利潤最大”的原則，實現合作社自身價值的最大化。通過擴大發展規模，提升市場地位，使其達到一定的“深度”。但發展的最終階段，財務會計制度體現的還是“服務最優”的原則，這時合作社已經具有相當規模，在市場中也有其舉足輕重的地位，其財務會計制度的目標又回到為社員帶來最好的服務，這時服務的整體質量將遠遠高于初期。
四、制定現階段農民專業合作社財務會計制度建議
（一）建立健全農民專業合作社貨幣資金內部控制制度
合作社的貨幣資金是各項資產里流動性最強、控制風險最高的一種資產。合作社應建立健全貨幣資金內部控制制度：貨幣資金有專門的人員負責管理；領用時需經過一定的審核程序；不同印章分人管理；明確個人的權責利；專項基金更要全面記錄來源及使用情況，做到合理有效地使用專項基金；合作社里的資金互助要明確要求、公開公正。
（二）建立健全農民專業合作社采購、銷售業務內部控制制度
合作社以其社員為服務對象，大部分是農業生產者。因此，其采購業務有其獨特性。首先，采購的貨物多為計量性質農產品生產資料，因此要求采購過程要嚴格記錄好各種生產資料的單價、重量，并按要求填制相應的憑證，加強有關單據和憑證的相互核對，并對各類憑證分類管理。其次，貨物多是為社員采購的，合作社充當的是“服務機構”而不是“盈利機構”，因此合作社除收取必要的交易費用，不應另提報酬。
其銷售產品也多是為社員收購的農產品、在產品、委托加工物資、工業產品等，合作社應做好其“中介服務機構”的身份，集中散戶的農產品，組織銷售團隊，利用其優勢減少散戶的各項信息成本、談判成本、監督成本等。因此，合作社應為社員避免市場風險提供保障，在市場低迷時穩定收購價，在市場高漲時要給予社員更好的價格。
（三）建立健全農民專業合作社存貨制度
合作社的存貨是采購和銷售業務的貨物的靜態形式。首先，應根據其性質的不同分類存儲，以免部分貨物因存儲不當而腐爛變質。其次，各類存貨的計價方式各有不同，應按國家規定把每類貨物的單價、總價清楚地記錄下來。再次，應建立存貨保管人員崗位責任制，做好存貨的入庫、出庫管理，并明確個人的責任。
（四）建立健全農民專業合作社應收應付賬款管理制度
合作社的往來對象有社員和非社員，國家統一規定：與社員之間的賬項記入“成員往來”科目，和非社員之間的賬項記入“應收應付款項”科目，以便更好的記錄合作社的每一筆賬，所以合作社要建立健全其應收應付賬款管理制度。一是分清“成員往來”和“應收應付賬款”兩個科目，做好記賬前的分類準備。二是兩個科目都要分別建立總賬和個人明細賬。三是記賬前先判斷大類，看其屬于哪個科目，再同時記入總賬和明細賬里。四是要做到日清月結，每日一小結，每月一大結，隨時核對賬項檢查是否有遺漏或重復記賬的情況。五是加強會計人員素質培訓，要求有關人員定期參加培訓，不斷提高自身素質。
參考文獻：
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4、趙慧峰.農民專業合作社資金互助管理芻議[J].中國農業會計,2009(8).
（作者單位：四川農業大學經濟管理學院）
