【摘 要】 經過調查分析中遠公司的實際狀況和財稅情況、納稅情況,針對發現的財稅問題,筆者提出以下建議:中遠公司產品和配件銷售價格中應盡量將維修勞務收入剝離,優化調整產品銷售收入,把配件銷售收入調整為工貿性質的收入,提高國家鼓勵類產品的主營業務收入比例,享受西部開發減稅優惠政策;適當調整業務范圍,進行組織分立,將配件的加工與裝配業務、小型機車的生產銷售業務以及配件、小型機車的維修業務區分出來,分設為3個獨立的法人企業,享受西部開發減稅優惠;申請高新技術企業,享受所得稅減優惠;銷售提成按照銷售費用、工資獎金、職工福利等多種明細賬目細化,理清賬務,合理規范,加大稅前扣除力度。
【關鍵詞】 財務狀況; 納稅問題; 稅收籌劃
一、公司業務概況及財務狀況分析
(一)公司業務概況
陜西中遠機械有限責任公司(以下簡稱中遠公司)地處中國政府鼓勵發展的中西部地區,是經鐵道部及西北機械廠委托在全國范圍內對西北機械廠生產的大型養路機械設備及其產品配件進行科研開發、國產化替代和商業經營運作等科工貿一體的企業。
中遠公司是由西北機械廠、電力機械研究所和西北機械廠部分職工共同出資組建的有限責任公司,西北機械廠國有股占5%,電力機械研究所出資5%,其余90%由職工出資,并組成職工持股會。公司的經營范圍包括機械制造、批發、零售、代購代銷,機械進料加工和“三來一補”業務,并具有商品進出口權。西北機械廠廠辦發文明確委托授權中遠公司配置大型養路機械關鍵配件,國家對鐵道設備管理的有關規定中強調,配件儲備金額應不低于設備固定資產原值的5%,大型養路機械由于技術含量高,其配件儲備金額占固定資產原值比例應適當提高,目前掌握在7%左右。應該說,中遠公司的銷售前景看好。
中遠公司目前主要生產銷售的產品是穩定車、小型機車、道床配碴整形車等幾種大型養路機械的關鍵零部件,另外還有自行開發設計的鐵路機械及零部件加工,具有較高的科技含量,充分發揮了各種大型養路機械對鐵路線路提速、運輸擴能及道床養護的作用,保證了大型養路機械的正常安全使用。
(二)財務狀況分析
中遠公司自1996年成立以來,財務狀況呈現穩步增長的良好勢頭。截至2006年中期,資產總量達80 000萬元,凈資產達56 000萬元。2005年實現銷售收入7 800萬元,銷售利潤率約為10%,實現利潤總額780萬元,計繳企業所得稅240萬元;2006年預計可實現利潤900萬元,預計應繳納企業所得稅300萬元;2007~2008年每年預計至少能實現銷售收入1億元,預計每年需繳納企業所得稅320萬元。
(三)財稅特征分析
中遠公司屬于制造業,其主要財稅特征如下:
1.以產品生產經營為核心,其經營過程表現出明顯的周期性,即企業設立、采購活動、生產活動、銷售活動、再投資活動貫穿于企業的每個經營周期。因此,在不同活動中考慮財稅管理和稅收籌劃,并且考慮財稅管理的時間周期協調性。
2.成本、費用在產出中的比重較高,財務核算相對明確,規律性強。
3.涉及到社會經濟生活的多個層面,是現行各種稅的主要納稅人,但稅金多集中于流轉稅和企業所得稅。
4.資本運營與稅收籌劃的結合,兼并收購、資產重組,也是制造企業理財的要求。
中遠公司納稅籌劃的關鍵有兩點:一是重視經營流程的涉稅分析。制造業經營流程有三個主要環節:采購、生產和銷售。籌劃的關鍵是在經營流程中尋找不合理的涉稅問題,并將三個環節合理地連結起來。二是選擇適用的稅收優惠政策。因為制造業涉及的稅收優惠非常多,選擇的余地較大。
二、公司納稅問題分析
中遠公司屬于普通的有限責任公司,適用于33%的企業所得稅稅率和17%的增值稅稅率。經過調查分析中遠公司實際業務狀況和財稅情況、納稅情況,發現存在以下問題:
(一)銷售收入與勞務收入混淆
中遠公司大型養路機械配件的銷售價格中包含所有壽命期內的后期技術服務費,造成產品銷售收入與勞務收入混雜在一起,按稅法規定被界定為混合銷售,在實現配件銷售時多確認主營業務收入,這部分勞務收入平均約占總銷售價款的20%~30%。因此,在填開增值稅專用發票時多計增值稅銷項稅額,這樣雖然方便了客戶的交易及結算,但對公司來講卻多負擔了增值稅款。
(二)收入的性質界定及賬務處理
公司銷售收入份額中,約有60%來自于小型機車的生產銷售,30%來自于與西北機械廠大型機車配套的配件銷售,而配件的銷售只是作為流通環節商貿性質的收入入賬(公司2004年10月以前的賬務處理均按商貿企業會計制度執行),不能夠作為自產產品銷售收入,這在一定程度上限制了西部開發稅收優惠政策的運用。 (三)產品成本核算的缺陷
公司外購、裝配的配件,需要經過進一步加工、增設一些關鍵部件,提高其原有性能。在這一環節中需要公司自行研發,有較高技術性工藝過程的參與,且加工裝配后的配件能夠對我國鐵路提速、鐵路行車安全提供保障。按照企業會計制度和會計準則的規定,購進的配件應作為原材料,而不應作為流通環節的購進存貨。在加工、研制過程中應采用成本歸集和核算方法計算出最終產品的制造成本,將其納入工貿企業成本核算體系。
(四)關于銷售費用提成問題
公司的修理服務勞務由高技能技工完成,對于銷售及修理服務勞務采用銷售提成制,而銷售提成部分并未通過銷售費用反映,在稅法上也不允許稅前列支,這在一定程度上影響了稅前扣除項目金額。
(五)關于技術工人及合同工人勞務費問題
由于公司在不斷擴大業務范圍和服務領域,聘用了許多技術工人和合同工人,而這部分人員的報酬絕大部分采用了勞務費形式,這不利于增加稅前扣除項目,減少企業所得稅額,故這部分勞務費支出應進一步合理處理,通過規范的財務核算予以解決。
(六)關于西北機械廠股權問題
西北機械廠持有中遠公司5%的股權,并且雙方之間又有極為密切的業務裙帶關系,這很容易被認定為關聯企業,雙方之間的業務往來及交易行為不可避免地被認定為關聯交易。這在一定程度上會限制交易價格和稅款征納。
三、公司納稅籌劃建議
針對發現的上述財稅問題,筆者認為應從以下角度合理籌劃,減少納稅失誤,合理降低公司稅負。
(一)維修勞務收入的剝離
中遠公司產品和配件銷售價格中應盡量將維修勞務收入剝離,優化調整產品銷售收入,一方面實現賬目清晰;另一方面推遲維修勞務收入的確認時間,合理降低稅負,這也是符合稅收政策和會計核算要求的做法。
(二)適用西部開發稅收優惠政策
對于地處中西部地區的中遠公司,爭取創造條件享受西部開發稅收優惠政策,也是開展稅收籌劃活動的基本思路之一。根據國辦發[2001]73號文件、財稅[2001]202號文件及國稅發[2002]47號文件,對設在西部地區、以國家規定的鼓勵類產業項目為主營業務,且當年主營業務收入超過企業總收入70%的企業,減按15%的稅率繳納企業所得稅。針對該優惠政策,中遠公司應該創造條件爭取享受。
1.主營業務收入的合理劃分與調整。中遠公司的收入總額中,有60%來自于小型機車的生產銷售,作為主營業務收入;有30%來自于與西北機械廠大型機車配套的配件銷售,作為流通性質的其他業務收入。若把配件的銷售收入由原來作為流通環節商貿性質的收入調整為按工貿性質的收入入賬,則來自于國家鼓勵類產品的主營業務的收入會提高到90%,遠遠超出優惠政策對主營業務收入70%的限制,可以享受西部開發減稅優惠政策。選擇適合企業管理要求的會計政策,是一種適應環境、主動籌劃的智慧行為。這里需要將部分存貨納入制造成本核算體系,以形成主營業務成本與主營業務收入的配比。
對中遠公司主營業務收入作上述重新劃分與調整的理由如下:一是中遠公司的營業執照中明確標明公司經營范圍包括鐵路機械制造、批發、零售等業務,可以按工貿企業會計制度核算主營業務收入;二是公司銷售的大型機車的配件具有較高的科技含量,且一部分產品和配件已經返銷出口奧地利;三是由于環境的變化和科技的拓展,西北機械廠授權中遠公司“配置”配件的情形已經改變,中遠公司不再是外購配置,而是自行研發,因此可以變更委托授權書,變更“配置”字樣為“研發生產及配套銷售”字樣,這也是符合實際情況的;四是中遠公司產品符合《當前國家重點鼓勵發展的產業、產品和技術目錄》中第九項“鐵路項目”中“既有線路提速及擴能”、“鐵路行車安全技術保障系統開發”的規定。
2.組織調整,機構分設。鑒于目前中遠公司生產銷售的大型機車配件是否屬于高科技含量產品,以及將配件的銷售收入由原來作為商貿性質的收入調整為按工貿性質的收入入賬的做法,是否能夠得到稅務機關的認可,還需要一個溝通、認定過程。
筆者建議可以適當調整業務范圍,進行組織分立,具體可以將配件的加工與裝配業務,自行研制開發的小型機車的生產銷售業務,以及配件、小型機車的維修業務區分出來,分設為3個獨立的法人企業。機構分設可以使小型機車的生產銷售企業業務單純化,其受國家鼓勵類產品的主營業務收入必然會由于分立而達到70%以上,即企業分立會相對提高鼓勵類產品的主營業務收入比例,滿足西部開發的稅收優惠政策的要求,這樣就可以享受西部開發減稅優惠。至于配件的加工生產銷售業務,得到技術鑒定后,也可以享受同樣的稅收優惠政策。維修業務的獨立可以使公司的混合銷售收入得到分解、凈化,合理降低企業的稅負。 對于機構分設會給公司帶來分立成本,如果分立成本大于節稅收益,則機構分設不合算。對中遠公司未來2年的銷售收入、利潤總額及分設后的節稅收益進行測算,未來2年(2007~2008年)每年預計至少能實現銷售收入1億元。退一步講,若只考慮小型機車業務的所得稅減稅利益,小型機車的銷售收入占公司總收入的60%,所得稅稅率由33%降為15%,則僅小型機車而言,未來2年的節稅額=10 000×60%×(33%-15%)×2=2 160(萬元)。
3.申請高新技術企業。由于中遠公司一直與電力機械研究所合作,得到研究所技術方面的大力支持,公司生產銷售的自行研發產品比重不斷提高,產品的技術含量不斷增加,且與當前的鐵路線路提速、運輸擴能及道基養護有著極為直接的密切聯系,中遠公司研制開發生產的產品已經出口遠銷到歐洲等地區世界市場。2004年又與美國一家公司達成合作協議,開發生產高速封閉列車及無縫焊接技術,這將對列車行車安全、列車性能的提高提供堅實的技術支持。這種先進性、安全性的技術完全可以通過技術部門的鑒定,被認定為高新技術,從而使中遠公司成為高新技術企業。按稅法規定,對國務院批準的高新技術產業開發區內的高新技術企業,減按15%的稅率征收企業所得稅;對在高新技術開發區內新辦的高新技術企業,自投產年度起免征2年所得稅。這也是中遠公司稅收籌劃的一條捷徑,中遠公司目前已經申請成功,正式成為開發區內高新技術企業。
4.銷售提成與勞務費支出。關于銷售提成問題,可以按照銷售費用、工資獎金、職工福利等多種明細賬目細化,理清賬務,合理規范,加大稅前扣除力度。至于技術工及合同工的勞務費用,合理通過工資項目核算,同樣可以加大扣除力度。
5.西北機械廠的少數股權問題。西北機械廠只持有中遠公司5%的股權,這在中遠公司組建時是可以理解的,一定程度上能夠扶持中遠公司的初期發展,加強雙方的業務聯系和利益關系。但隨著中遠公司的發展壯大,筆者建議西北機械廠所持有的5%的少數股權應該退出。一方面可以理順雙方的股權關系和糾纏不清的業務關系;另一方面可以促進雙方交易公允價格的形成,規避關聯交易的嫌疑,促進企業依法納稅、合理納稅。
