實(shí)際工作中，政府補(bǔ)助通常為貨幣性資產(chǎn)形式的，如財(cái)政撥款、財(cái)政貼息和稅收返還，也存在非貨幣性資產(chǎn)形式的情況。最近，長(zhǎng)江證券[18.38 -4.91%]就取得了這種政府無償補(bǔ)助的非貨幣性資產(chǎn)。
然而，這筆被列入政府補(bǔ)助的非貨幣性資產(chǎn)，究竟屬于何種補(bǔ)助？此外，與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助，遞延如何轉(zhuǎn)化為利得？這一系列會(huì)計(jì)核算難題，深深困擾著長(zhǎng)江證券的財(cái)務(wù)人員。
財(cái)政局送手機(jī)屬于何種補(bǔ)助
根據(jù)武漢市對(duì)轄區(qū)內(nèi)金融機(jī)構(gòu)的相關(guān)支持政策，武漢市財(cái)政局與武漢多普達(dá)通訊有限公司簽訂了手機(jī)購(gòu)銷協(xié)議。長(zhǎng)江證券作為指定收貨方，將在今明兩年內(nèi)分階段獲得武漢市財(cái)政局向多普達(dá)采購(gòu)的總金額為6285萬元的多普達(dá)手機(jī)產(chǎn)品。上述手機(jī)產(chǎn)品將專項(xiàng)用于長(zhǎng)江證券及其分支機(jī)構(gòu)住所地區(qū)域的市場(chǎng)營(yíng)銷推廣活動(dòng)。取得的上述手機(jī)產(chǎn)品，屬于政府專項(xiàng)無償劃撥的非貨幣性資產(chǎn)。然而，這樣的補(bǔ)助到底如何核算，卻難住了長(zhǎng)江證券。
對(duì)長(zhǎng)江證券而言，首先要判斷該項(xiàng)補(bǔ)助到底是與收益相關(guān)的補(bǔ)助還是與資產(chǎn)相關(guān)的補(bǔ)助？根據(jù)政府補(bǔ)助準(zhǔn)則規(guī)定，政府補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指企業(yè)取得的、用于購(gòu)建或以其他方式形成長(zhǎng)期資產(chǎn)的政府補(bǔ)助。這類補(bǔ)助一般以銀行轉(zhuǎn)賬的方式撥付，如政府撥付的用于企業(yè)購(gòu)買無形資產(chǎn)的財(cái)政撥款、政府對(duì)企業(yè)用于建造固定資產(chǎn)的相關(guān)貸款給予的財(cái)政貼息等，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)，按照到賬的實(shí)際金額進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助，是指除與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助之外的政府補(bǔ)助。這類補(bǔ)助通常以銀行轉(zhuǎn)賬的方式撥付，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際收到款項(xiàng)時(shí)按照到賬的實(shí)際金額確認(rèn)和計(jì)量。
經(jīng)過權(quán)衡對(duì)比，長(zhǎng)江證券將取得的手機(jī)補(bǔ)助確定為與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助。其實(shí)長(zhǎng)江證券的判斷是正確的，在很少的情況下，與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助也可能表現(xiàn)為政府向企業(yè)無償劃撥長(zhǎng)期非貨幣性資產(chǎn)，應(yīng)當(dāng)在實(shí)際取得資產(chǎn)并辦妥相關(guān)受讓手續(xù)時(shí)，按照其公允價(jià)值確認(rèn)和計(jì)量。如該資產(chǎn)相關(guān)憑證上注明的價(jià)值與公允價(jià)值差異不大的，應(yīng)當(dāng)以有關(guān)憑證中注明的價(jià)值作為公允價(jià)值；如沒有注明價(jià)值或者注明價(jià)值與公允價(jià)值差異較大、但有活躍市場(chǎng)的，應(yīng)當(dāng)根據(jù)有確鑿證據(jù)表明的同類或類似資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格作為公允價(jià)值。公允價(jià)值不能可靠取得的，按照名義金額（1元）計(jì)量。如果是以名義金額計(jì)量的政府補(bǔ)助，在取得時(shí)計(jì)入當(dāng)期損益。為了避免財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生誤導(dǎo)，對(duì)于不能合理確定價(jià)值的政府補(bǔ)助，應(yīng)當(dāng)在附注中披露該政府補(bǔ)助的性質(zhì)、范圍和期限。
遞延收益如何轉(zhuǎn)化為利得
按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)取得與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助，不能全額確認(rèn)為當(dāng)期收益，應(yīng)當(dāng)隨著相關(guān)資產(chǎn)的使用逐漸計(jì)入以后各期的收益。也就是說，這類補(bǔ)助應(yīng)當(dāng)先確認(rèn)為遞延收益，然后自相關(guān)資產(chǎn)可供使用時(shí)起，在該項(xiàng)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配，計(jì)入當(dāng)期營(yíng)業(yè)外收入。
假定2001年2月，淮安公司需購(gòu)置一臺(tái)環(huán)保設(shè)備，預(yù)計(jì)價(jià)款為600萬元，因資金不足，按相關(guān)規(guī)定向有關(guān)部門提出補(bǔ)助240萬元的申請(qǐng)。當(dāng)年3月1日，政府批準(zhǔn)了淮安公司的申請(qǐng)并撥付淮安公司240萬元財(cái)政撥款（同日到賬）。4月31日，淮安公司購(gòu)入不需安裝環(huán)保設(shè)備，實(shí)際成本為480萬元，使用壽命10年，采用直線法計(jì)提折舊，不考慮凈殘值。2009年4月，淮安公司出售了這臺(tái)設(shè)備，取得價(jià)款120萬元（不考慮其他因素）。
淮安公司2001年3月1日實(shí)際收到財(cái)政撥款，借記“銀行存款”，貸記“遞延收益”，金額為240萬元。4月31日購(gòu)入設(shè)備時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“銀行存款”，金額為480萬元。
從2002年5月起的每個(gè)月末計(jì)提折舊，借記“管理費(fèi)用”，貸記“累計(jì)折舊”，金額為4萬元。同時(shí)分?jǐn)傔f延收益，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”，金額為2萬元。
2009年4月出售設(shè)備，借記固定資產(chǎn)清理144萬元，累計(jì)折舊336萬元，貸記固定資產(chǎn)480萬元。取得出售款，借記“銀行存款”，貸記“固定資產(chǎn)清理”，金額120萬元。結(jié)轉(zhuǎn)清理賬戶余額，借記“營(yíng)業(yè)外支出”，貸記“固定資產(chǎn)清理”，金額24萬元。轉(zhuǎn)銷遞延收益余額，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”，金額72萬元。
上述淮安公司的舉例其實(shí)很簡(jiǎn)單，但是對(duì)于長(zhǎng)江證券而言，獲得的并非是固定資產(chǎn)，而是用于促銷的手機(jī)，屬于非自身耗用的贈(zèng)品，對(duì)于一個(gè)證券公司而言不應(yīng)該作為固定資產(chǎn)，最接近的會(huì)計(jì)科目應(yīng)該是周轉(zhuǎn)材料，過去叫低值易耗品。手機(jī)不是給證券公司自己使用的，而是專門用于贈(zèng)送給客戶，作為一項(xiàng)遞延收益，上述補(bǔ)助無法在手機(jī)的壽命期內(nèi)分期攤銷。
考慮到手機(jī)是用于促銷，長(zhǎng)江證券給出了一個(gè)合乎情理的核算思路，即在實(shí)際收到手機(jī)產(chǎn)品時(shí)按照合同約定價(jià)值先確認(rèn)為一項(xiàng)資產(chǎn)和遞延收益，其后根據(jù)手機(jī)產(chǎn)品實(shí)際發(fā)出用于市場(chǎng)營(yíng)銷推廣活動(dòng)的情況，分次將相應(yīng)部分遞延收益結(jié)轉(zhuǎn)計(jì)入公司以后各期損益，并同時(shí)確認(rèn)有關(guān)營(yíng)業(yè)費(fèi)用。對(duì)于證券公司來說，這類營(yíng)業(yè)費(fèi)用規(guī)范的會(huì)計(jì)科目名稱是“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”。
假定長(zhǎng)江證券在2009年3月31日取得了第一批實(shí)物手機(jī)補(bǔ)助，價(jià)值總補(bǔ)助金額6285萬元的三分之一。接收手機(jī)時(shí)，借記“周轉(zhuǎn)材料”，貸記“遞延收益”，金額為2095萬元。到2009年4月底，長(zhǎng)江證券已經(jīng)將第一批接收的手機(jī)全部用于營(yíng)銷活動(dòng)，借記“業(yè)務(wù)及管理費(fèi)”，貸記“周轉(zhuǎn)材料”，金額為2095萬元。同時(shí)轉(zhuǎn)銷遞延收益，借記“遞延收益”，貸記“營(yíng)業(yè)外收入”，金額也是2095萬元。不同批次接收的手機(jī)補(bǔ)助、實(shí)際營(yíng)銷活動(dòng)發(fā)放的手機(jī)贈(zèng)品均可比照上述方法進(jìn)行處理，不再贅述。
