2004年8月13日，國家稅務(wù)總局以明傳電報[2004]37號文件下發(fā)《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)新辦商貿(mào)企業(yè)增值稅征收管理有關(guān)問題的緊急通知》（以下簡稱37號文）。這個文件對新辦小型商貿(mào)企業(yè)關(guān)于認(rèn)定為一般納稅人的條件作出了新的較為嚴(yán)格的限制，本文現(xiàn)對該文件及其相關(guān)文件的內(nèi)容和背景以及歷史進(jìn)行解析，希望對納稅人有所幫助。
一、舊政策一路變緊
應(yīng)該說，國家稅務(wù)總局從很早就看出小規(guī)模的商業(yè)企業(yè)是增值稅征管中潛藏巨大隱患的地方，對其征收管理一直傾注了大量的心血，出臺了一系列的政策進(jìn)行規(guī)范。但是，國家稅務(wù)總局一方面想盡量擴(kuò)大一般納稅人的普及范圍，以發(fā)揮增值稅的抵扣鏈條的內(nèi)在制約機(jī)制的作用，避免對不同規(guī)模的納稅人造成不公平的稅收待遇；另一方面，又必須確保包括小規(guī)模的商業(yè)企業(yè)在內(nèi)的增值稅征管不能出現(xiàn)大的漏洞，這種二元的甚至略微有點(diǎn)“矛盾”的追求目標(biāo)使得國家稅務(wù)總局針對小規(guī)模的商業(yè)企業(yè)制定的政策也無法“穩(wěn)定不變”，而是隨著征管的宏觀形式忽緊忽松，我們從下面的政策變遷分析中可以體味到總局的良苦用心和無奈。
1、1993年12月25日發(fā)布的《增值稅條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定，小規(guī)模納稅人的標(biāo)準(zhǔn)為：從事貨物批發(fā)或零售的納稅人，年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的。這是我們能見到的關(guān)于小規(guī)模納稅人標(biāo)準(zhǔn)的最早政策。
2、但是，國家稅務(wù)總局在1994年3月15日下發(fā)的國稅發(fā)[1994]059號文件中，又放寬了這個標(biāo)準(zhǔn)。該文件規(guī)定：年應(yīng)稅銷售額未超過標(biāo)準(zhǔn)的小規(guī)模企業(yè)，會計核算健全，能準(zhǔn)確核算并提供銷項稅額，進(jìn)項稅額的，可申請辦理一般納稅人認(rèn)定手續(xù)。這個文件不再強(qiáng)調(diào)年應(yīng)稅銷售額這個“硬杠杠”，而是抓住問題的實(shí)質(zhì)，注重納稅人的實(shí)際表現(xiàn)，既拓展了一般納稅人的范圍，又考慮了企業(yè)實(shí)際情況，應(yīng)該說是個非常大膽和創(chuàng)新的舉措。對廣大的商貿(mào)企業(yè)小規(guī)模納稅人來說，是個頗有含金量的政策。
3、時間到了1998年1月9日，由于當(dāng)時的征管形式嚴(yán)峻，全國爆發(fā)的一系列偷騙增值稅的大要案件都是虛假注冊的小規(guī)模商貿(mào)企業(yè)所為，總局不得不收緊法繩。財政部、國家稅務(wù)總局在這一天發(fā)布了《財政部國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)商業(yè)環(huán)節(jié)增值稅征收管理的通知》（財稅字[1998]004號）。該文件稱，因財務(wù)核算是否健全在實(shí)際操作中很難衡量和把握，大量的小型商業(yè)企業(yè)以財務(wù)核算健全為標(biāo)準(zhǔn)被認(rèn)定為一般納稅人，增加了稅收管理的難度。鑒于商業(yè)環(huán)節(jié)異常納稅申報絕大部分發(fā)生在小型商業(yè)企業(yè)的一般納稅人中，為便于征收管理，減少收入流失，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)嚴(yán)格對一般納稅人的審查，對銷售額達(dá)不到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的小型商業(yè)企業(yè)原則上不要以財務(wù)核算健全為由認(rèn)定為一般納稅人，而應(yīng)按小規(guī)模納稅人征稅。
4、不難看出，上面這個文件還只是建議稅務(wù)機(jī)關(guān)“對銷售額達(dá)不到規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的小型商業(yè)企業(yè)原則上不要以財務(wù)核算健全為由認(rèn)定為一般納稅人，而應(yīng)按小規(guī)模納稅人征稅”，并沒有使用過分強(qiáng)硬的措辭。但是，時隔不久，轟動全國的浙江金華稅案東窗事發(fā)，犯罪分子的采取的手段就是虛假注冊商貿(mào)企業(yè)，大肆虛開增值稅專用發(fā)票，偷逃國家稅款。國務(wù)院下決心大力整治小規(guī)模商業(yè)企業(yè)。在這種背景下，財政部、國家稅務(wù)總局于1998年6月18日下發(fā)了《關(guān)于貫徹國務(wù)院有關(guān)完善小規(guī)模商業(yè)企業(yè)增值稅政策的決定的通知》（財稅字[1998]113號），態(tài)度十分堅決。該文件稱，國務(wù)院決定，從1998年7月1日起，凡年應(yīng)稅銷售額在180萬元以下的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)，無論財務(wù)核算是否健全，一律不得認(rèn)定為增值稅一般納稅人，均應(yīng)按照小規(guī)模納稅人的規(guī)定征收增值稅，并命令各級稅務(wù)機(jī)關(guān)一定要堅定不移地認(rèn)真貫徹落實(shí)這一決定。事實(shí)上，這個文件最厲害的是它一定的有“溯及力”，按照國務(wù)院要求，“必須在1998年8月底前將現(xiàn)在具有一般納稅人資格的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)劃轉(zhuǎn)為小規(guī)模納稅人”。令下如山倒，已經(jīng)具有一般納稅人資格的小規(guī)模商業(yè)企業(yè)一夜之間被迫接受“變性術(shù)”。失去了增值稅專用發(fā)票的使用權(quán)，無疑使它們的經(jīng)營更加困難。
5、進(jìn)入2001年后，一些商貿(mào)企業(yè)一般納稅人虛開專用發(fā)票活動偷騙國家稅款大要案件又被揭露，總局隨即對劃轉(zhuǎn)剩余的商貿(mào)企業(yè)一般納稅人制定了嚴(yán)格的管理措施。這一年的6月15日，總局下發(fā)了《國家稅務(wù)總局關(guān)于加強(qiáng)商貿(mào)企業(yè)增值稅征收管理有關(guān)問題的通知》（國稅發(fā)[2001]73號），該文件對新辦商貿(mào)企業(yè)申請認(rèn)定一般納稅人資格設(shè)定了較為嚴(yán)格的程序和證明文件。并規(guī)定，新認(rèn)定的商貿(mào)企業(yè)月專用發(fā)票發(fā)售量原則上不得超過25份，且首次只能領(lǐng)購限額萬元版的專用發(fā)票。文件還對已認(rèn)定和將認(rèn)定的商貿(mào)企業(yè)一般納稅人需用較高數(shù)量發(fā)票設(shè)定了嚴(yán)格的審批程序。
二、新政策蓄勢待發(fā)
時間進(jìn)入2004年后，涉及增值稅專用發(fā)票違法犯罪案件顯現(xiàn)出一個新特點(diǎn)。正如國家稅務(wù)總局在文件中說的那樣“犯罪分子大多以注冊商貿(mào)企業(yè)作掩護(hù)，騙購增值稅專用發(fā)票，虛開后迅速走逃的手段騙取國家稅款。”這些商貿(mào)企業(yè)往往是租一間寫字樓，開幾部電話，擺幾臺電腦，從稅務(wù)機(jī)關(guān)“合法”地領(lǐng)出增值稅專用發(fā)票后，名義上對外開展批發(fā)商品業(yè)務(wù)，實(shí)際由開辦人到外面聯(lián)系“買主”，雇人在辦公室專門開票，等拿到金額不菲的“開票費(fèi)”后馬上逃之夭夭。這些商貿(mào)企業(yè)作案持續(xù)時間往往較短，同時利用稅務(wù)機(jī)關(guān)的征管漏洞，使得它們在的活動很難被發(fā)現(xiàn)。即使后來被發(fā)現(xiàn)，也已經(jīng)造成了大量的國家稅款被偷騙。早在2004年4月30日，國家稅務(wù)總局就下發(fā)了《關(guān)于嚴(yán)厲打擊虛開增值稅專用發(fā)票等涉稅違法行為的緊急通知》（國稅函[2004]536號），要求各級稅務(wù)部門嚴(yán)厲打擊虛開或者故意接受虛開增值稅專用發(fā)票，以及虛開用于騙取出口退稅、抵扣稅款的其它發(fā)票的行為。此項通知與以往有些不同的是，這次的“嚴(yán)打”在強(qiáng)調(diào)“對虛開增值稅專用發(fā)票或者虛開可抵扣稅款的其它發(fā)票（憑證）的企業(yè)，除補(bǔ)繳稅款、加收滯納金外，各地稅務(wù)機(jī)關(guān)要依法從嚴(yán)、從重處罰”的同時，還特別強(qiáng)調(diào)，“對故意接受虛開增值稅專用發(fā)票或者故意接受虛開可抵扣稅款的其它發(fā)票（憑證）偷逃稅款、騙取出口退稅的”，也要“從重處罰”。從打擊開票市場，到打擊開、受票兩個市場，遏制住虛開增值稅發(fā)票的犯罪勢頭。
實(shí)際上，這個文件本身并沒有提出值得圈點(diǎn)的新政策，即便將它理解為總局的一個表態(tài)、一個強(qiáng)調(diào)或是一個倡議也未嘗不可。但是我們?nèi)匀豢梢詮奈募?qiáng)硬的措辭中感覺到：總局計劃對小規(guī)模商業(yè)企業(yè)再動一次大手術(shù)。
