摘要 文章從可持續發展問題的提出、建立并實施環境會計的重要意義入手，指出環境會計是我國現代企業可持續發展的保證，并就環境會計與傳統財務會計的比較、環境會計制度的形成條件等問題作了探討，以期引起人們對環境會計的重視。
關鍵詞 持續；發展；環境；會計
一、可持續發展問題的提出
可持續發展是現代經濟社會的一種新發展觀。可持續發展的基本含義就是強調可持續發展是既要滿足當代人需要，而又不對后代人滿足其需要的能力構成危害的發展。具體包括：
經濟可持續發展。可持續發展鼓勵經濟持續增長。而不是以保護環境為由取消經濟增長。當然經濟持續增長不僅指數量的增長，而且還指質量的增長，將經濟增長方式由過去以“高投入、高消耗、高污染”為特征的粗放式經濟增長轉變為以“提高效益、節約資源、減少廢物”為特征的集約式經濟增長。
生態可持續發展。可持續發展要求經濟發展與有限的自然承載能力協調，因此它是有限制的。正是這種有限制的發展，保護了生態的可持續性，才可能實現經濟持續發展。
社會可持續發展。可持續發展強調社會公平，沒有社會公平，就沒有社會的穩定，一部分人就會不顧資源和環境，以犧牲同代人甚至后代人的經濟利益為代價來滿足其個人欲望，結果是社會的公平、穩定難以保障。
這種新的發展要求我們在經濟發展過程中，注意資源的合理利用和環境的科學治理。它的根本目的就是在經濟增長的同時，保護好資源和環境。實現經濟、資源和環境的共同發展。
環境會計的實質是要將企業在生產過程中所造成的犧牲環境質量的代價。與傳統的財務會計理論方法有機結合，即在生產成本中，要將廢物處置費用計算在內，避免將這一筆本應由企業承擔的隱蔽而沉重的費用轉嫁給社會。以減少公共費用的開支。近幾年。雖然有少數大企業在會計報表說明里涉及到這方面的表述，但僅限于文字敘述方面。如企業一次投入資金若干治理“三廢”，使廢水處理率提高了多少。工業粉塵下降了多少，固體廢物遞增率下降到多少等等。這種文字性的描述不能提供確切的社會成本、社會收益等信息來考核企業對社會作出的貢獻或危害，企業也就不能作出正確的經濟決策，其結果還是資源得不到合理配置，使宏觀經濟效益不能協調一致，繼而使社會整體效益下降。要促進我國現代企業建立環境會計制度、實現可持續發展。就必須建立并實施環境會計。
二、建立并實施環境會計的重要意義
我國經濟迅速發展，綜合國力不斷增強，但是也面臨越來越嚴重的資源、就業、環境、產品質量、社會分配不公以及學校教育等公益事業投資不足等問題。因此。為實現可持續發展的戰略目標，我國建立并實施環境會計有著十分重要的意義。
(一)實施環境會計可以加強政府的宏觀調控職能。促進我國市場經濟的發展和完善
實施環境會計，使得會計人員不僅正確、合理地反映企業經營活動的微觀成果和效益，而且客觀、公允地報告其經濟活動的社會效益和社會影響。國家宏觀職能部門則可依據企業提供的有關履行社會責任情況的資料，全面評價企業的業績和作用。并進行綜合分析與匯總，以充分發揮政府強有力的宏觀調控在我國市場經濟有序發展過程中的重要作用，建立起以生態效率為核心的市場價格衡量機制，真正實現社會資源的有效配置，同時促進我國經濟增長模式由外延粗放型向內涵集約型的轉變。
(二)實施環境會計可以促進企業行為的變化
目前在我國，不少企業受急功近利思想的影響，一味追求利潤最大化，在經營過程中往往忽視自身的社會責任，如防止空氣污染、水污染等。因此，在我國建立環境會計有利于企業經營者和廣大職工樹立企業社會責任觀念，增強按照可持續發展戰略要求開展生產經營活動的自覺性，轉變企業的生產經營管理思想及管理模式。在企業經營決策中，通過向管理人員提供有關企業生產經營活動的社會成本和社會效益信息，幫助企業選擇既有經濟效益又有社會效益、符合可持續發展戰略要求的決策方案；同時通過對外報告的形式報告企業社會責任履行情況及企業經營活動和社會活動給社會帶來的影響，將企業置于社會公眾的監督之下，迫使企業努力做到在生產經營過程中自覺保護自然生態環境，防止并積極治理污染，不能以破壞環境為代價追求生產效率來謀求發展，節約有限的資源，使后代也能享受當代人所能享受的資源和福利，保證經濟持續、穩定發展；同時要注意維護社會公平，努力增加就業，特別是要關注特殊群體的利益，以促進社會的穩定、公平。
(三)實施環境會計有利于會計理論與實務水平與國際會計接軌
近年來，對有可持續發展內涵的環境會計的研究正引起全世界的關注。發達國家的會計理論界積極開始了將可持續發展戰略引入會計體系的探索和實踐，并從報告和披露環境會計相關信息的必要性探討向實用技術應用轉化。有許多國家以準則或立法的形式對環境會計的信息披露提出了要求，也有一些企業，尤其是跨國企業和大型企業。開始在財務報告中自行披露環境會計信息。而我國會計學科水平無論在理論研究還是在實務處理上都與發達國家有著相當的差距。為加快我國經濟建設的步伐，我們要吸取西方發達工業國家在發展中付出沉重代價的教訓，加快可持續發展目標向會計學科體系的滲透和融合，這對于推動我國會計制度改革的進程，深化我國會計理論的研究，不斷提高會計實務質量，盡快趕上國際先進水平有著十分重要的促進作用。同時，環境會計理論體系的建立和發展也必將為我國會計學科的發展開辟新的領域，注入新的內容。
三、環境會計的內涵
環境會計是以貨幣為主要計量單位。以有關環境法律、法規為依據，研究經濟發展與環境之間的關系。確認、計量、記錄、報告環境污染、環境防治、開發和利用的成本和費用，分析環境績效以及環境活動對企業財務成果的影響；為國家和企業有效地治理環境問題提供可靠的信息，以達到協調經濟發展和保護環境的目的。環境會計作為一門會計學分支，是以自然資源耗費應如何補償為中心而展開的會計。其要點是。資源和環境具有“資本”特性。其價值在于能向“人造資本”轉換。環境會計的目標可分為兩個層次：一是促使企業注重經濟效益的同時高度重視生態環境和物質循環規律，合理開發和利用資源。努力提高社會效益和環境效益。二是組織相應的會計核算。確認和計量在一定時期的環境經濟效益和經濟損失，盡可能為社會提供企業環境披露的有關信息。
四、環境會計是我國現代企業可持續發晨的保證
要確保可持續發展這個跨世紀環保目標的順利實現。除要加大資金投入外，更重要的是觀念的轉變。這突出表現在要改變企業生產活動無視環保的問題，轉變企業把資源的濫用和生態環境的破壞看作是一種“消耗”、一種“成本”的觀念。因此，我們在計算國民生產總值時，應該扣除環保支出，以如實反映經濟發展速度。由于我國長期處于產出經濟的狀態，忽視了資源和環境的補償，傳統經濟換算未將環境資源的消耗和補償納入國民經濟換算體系。從而使國民經濟總值等經濟指標失真。其結果一方面是國民經濟的虛假增長，另一方面是環境的嚴重破壞。許多有害于環境的工廠甚至在國際上禁止生產的產品，至今仍在生產，投放市場，這一方面是認識不夠所致，另一方面是受經濟利益驅使和地方保護主義的擁戴，打著“振興地方經濟”的幌子，只顧眼前利益，對環境問題視而不見。日積月累以致后患無窮。
企業作為社會最基本、最重要的組成部分和經濟活動中最重要的微觀主體，是資源環境問題的主要制造者，同時也是解決資源環境問題的關鍵所在。因此，要實現社會經濟的可持續發展就必須首先促使企業實現可持續發展。企業實現可持續發展涉及到很多方面的內容。如企業管理戰略、營銷戰略及財務管理戰略等。其中至為關鍵的是財務管理的環境化。這對于一個現代企業來說是其生存的前提和關鍵。它不僅是企業了解自身現狀，衡量企業發展狀況的根據，而且也是企業制定發展計劃的基礎。在現代社會，一個企業只有搞好自己的財務管理才有可能得到發展。要使可持續發展成為社會發展的基本原則，處于特殊地位的企業必須首先實現可持續發展。而要做到這一點就必須首先使自己的財務管理實現環境化，也就是說在企業內部實行環境會計。
實行環境會計可以在很多方面促進企業可持續發展的實現。首先。可以科學地明確可持續發展企業的成本和效益范圍。在傳統發展模式下。企業的惟一目的就是實現自身經濟的最優化，所考慮的成本也只是經濟活動中所發生的經濟成本(也就是物質成本、職工工資和部分自然資源成本)。正是這種傳統的以經濟效益為惟一目的的成本觀和效益觀導致了資源環境問題。而在可持續發展觀下的企業成本和效益的范疇。則是與企業經濟活動有關的社會總成本和社會總效益。成本和效益的環境化是企業實現可持續發展的關鍵和前提。其次，環境會計的實行有利于披露企業在經濟活動中有關的成本和效益信息，便于社會公眾了解環境信息。從而發揮監督作用。最后。環境會計能夠將企業置于社會監督之中。使企業合理地承擔社會經濟責任，公平地計算成本、利益，有利于協調企業和社會的關系，樹立良好的公眾形象和社會聲譽。麥當勞等國際上的一些知名企業就是實行環境會計，將自己的有關環境信息和環保措施公布于眾。獲得消費者的認同，樹立良好的企業形象，從而增強自身的市場競爭力。
五、環境會計與傳統的財務會計比較
(一)企業的基本假設不同
會計的對象是企業的經濟活動所引起的財務狀況。企業的性質不同會對會計工作帶來很大的影響。傳統財務會計的基本假設是把企業當作“經濟人”。按照西方經濟學主流學派的觀點，經濟主體都是經濟人，其根本目的就是實現自身利益最大化，而根本不考慮非經濟效益。這種假設的一個直接后果就是在經濟活動中低成本地使用自然資源環境。環境會計的基本假設是把現代企業看成“社會生態經濟人”。所謂社會生態經濟人就是指現代企業在追求經濟利益的同時也追求社會利益和生態(環境)利益，在經濟活動中追求三者的有機統一，實現這三種利益的最大化。可見這個基本假設是根據可持續發展的要求而形成的。它有利于從根本上解決經濟發展過程中所產生的資源環境問題。
同時，在會計實體上環境會計與傳統財務會計也有區別：傳統會計的實體是單個的獨立法人，而環境會計實體不僅是獨立的法人單位，還包括周邊環境要素，即環境會計記錄、核算不僅僅局限于企業實體本身，而且要面對該實體對社會生態環境所產生的影響。
(二)環境會計的成本范圍大于傳統財務會計
傳統財務會計的成本僅限于企業經濟活動中市場交易所產生的經濟成本，具體來說就是與經濟活動有關的物質成本、人力成本的部分自然資源成本。沒有或沒有全部反映由于經濟活動而帶來的環境成本和自然資源成本。從而導致了虛夸的收益，進而鼓勵了以犧牲環境、透支未來而取得當前利益的做法，無視企業的持續發展。由于成本計算的不合理使得傳統財務會計不能正確反映經濟活動中所發生的全部成本，也就無法為企業制定正確的政策提供正確的信息。由此可見傳統財務會計的成本范圍不符合可持續發展的要求.現代企業要想實現可持續發展就必須改變自己的成本范圍。
環境會計的成本范圍是按照可持續發展的要求來確定的。它不僅反映了經濟活動中的經濟成本，也反映了經濟活動所產生的非經濟成本。具體來說，它所反映的是社會總成本。這種社會總成本由與經濟活動有關的物質成本、人力成本、自然資源成本和環境污染成本組成。由此可見，環境會計中的社會總成本全面地反映了經濟活動中所產生的成本。符合可持續發展的要求。
(三)環境會計的效益范圍大于傳統財務會計
可持續發展的基本目標就是在實現經濟發展的同時，提高自然資源的利用率和減輕環境污染程度，實現經濟、社會和環境的“三贏”。因此，經濟發展過程中在注重經濟效益的同時。必須考慮社會效益和環境效益，三方面一起抓。
傳統的財務會計在經濟人假設的影響下，認為企業最大的目標就是實現自身的經濟效益最大化，而對于社會效益、環境效益等影響社會發展的非經濟效益則不予考慮。環境會計在注重經濟效益的同時，也考慮社會效益和環境效益。認為只有實現三者的最大化，企業才有可能實現可持續發展。也就是說，環境會計核算的是社會總收益(社會總收益=經濟效益+社會效益+環境效益)，偏重一種而忽視其他的效益都不能稱之為是可持續發展的企業。
(四)環境會計的報告使用者多于傳統會計
可持續發展是一項社會系統工程，它要求社會公眾廣泛參與。因此，也就要求在經濟、社會和環境方面所有相關人員都能了解企業經濟、社會和環境方面的成本和效益。傳統企業財務報告的使用者一般是與企業有著緊密經濟聯系的單位或個人，如企業所有者、投資者、債權人、政府部門、金融機構以及其他社會公眾。這些單位或個人不僅人數少，而且僅僅關心企業的經濟效益，無法滿足可持續發展的要求。而環境會計報告的使用者是在經濟、社會和環境方面所有相關人員，包括企業管理當局、投資者、企業所有者。企業所在社區整個社會、環境保護部門、企業職工及附近的居民。出于各種不同的要求和目的，他們需要了解環境會計的會計報告。使用者的增加會促使企業不斷完善自己的會計制度。從而更好地滿足可持續發展的要求。
六、環境會計制度的形成條件
環境會計的形成過程是復雜的。如人們企業觀念的轉變。成本、效益核算技術的改進。企業的規模，政府機構對環境管理的要求和指導等都會對環境會計的形成產生影響。應創造適合于環境會計而有別于傳統企業財務會計的必要條件。
(一)傳統會計的局限性
人類社會的發展歸根結底是人類與所處自然環境和社會環境對立統一、協調共進的動態過程。總體而言，傳統會計對人類社會的健康發展和經濟的良性運行作出了很大貢獻。但面對當前日益尖銳的人類與自然、經濟與生態的矛盾，傳統會計卻無能為力。因為傳統會計主要是一種以企業利潤為重心的短期業績衡量系統，在進行核算和報告時只考慮企業自身生產經營活動中發生的成本和效益。沒有考慮企業生產經營活動給社會帶來的成本和效益。因而在某種程度上助長了企業不惜犧牲較大的社會效益來換取自身的利益，對生態資源進行大量非持續發展的利用。傳統會計難以根據某個統一的國際或國內會計準則對企業的微觀經濟活動中大量付出的生態代價進行客觀真實的反映，無法對這些活動予以限制。從而造成社會總成本大大高于經濟成本，阻礙了整個社會高生態效率的實現和社會福利的最大化，也難以實現“既滿足當代人的需要，又不對后代人滿足其需要的能力構成危害的發展”目標。
(二)科學計算社會總成本和社會總收益
社會總成本由與經濟活動有關的物質成本、人力成本、自然資源成本和環境污染成本組成；社會總收益是由經濟效益、社會效益和環境效益構成。由于技術等方面的原因，在目前的條件下無法得出具體數據。在社會總成本中，物質成本、人力成本可以沿用現行成本核算模式的計量屬性，而自然資源成本雖然在傳統成本核算模式中已有所涉及，但是只包括自然資源勘察成本和自然資源開發成本。按照自然資源經濟學的觀點，自然資源成本不僅應包括自然資源勘察成本和自然資源開發成本，而且還應包括自然資源耗竭成本和自然資源地租。環境經濟學中認為環境污染成本包括：環境補償成本、環境污染損失成本、環境治理成本、環境維持成本和環境發展成本。人們已經設計出包括歷史成本法、現實價值法等方法以計算自然資源耗竭成本、自然資源地租和各種環境成本。但仍然無法準確計算出全部成本。這就要求我們必須科學合理地核算社會總成本和社會總收益。否則環境會計制度的建立就無從談起。
(三)合理確定環境成本的性質
合理確定環境成本的性質一直是進行環境核算的難點之一。一些發達國家的企業如波音公司在處理有關環境成本時就遇到環境成本應該被費用化還是應該資本化的問題。不同的會計處理方法會對稅務、公司報表、企業管理產生不同的影響。譬如，在波音公司內部有許多責任中心。各責任中心的業績與責任中心的報酬是密切掛鉤的，巨額環境保護支出的分攤方法自然會引起各相關責任中心的高度關注。同樣，波音公司的股東也在密切關注這筆巨額環境保護支出的分攤辦法。因為不同的會計處理將導致公司好幾年會計報表數據的極大差異。可見，不同的環境成本處理辦法給企業的影響是巨大的。
(四)建立合理的社會總成本、社會總效益核算模式
社會總成本、社會收益概念的改變必然要求會計核算模式的變化，與傳統的會計核算模式相比，成本和收益概念的外延和內涵都有所擴大。這就必然要求我們增設會計科目，并進行相應的賬戶處理。我們知道在復式記賬法里。會計賬戶基本上分為：資產類賬戶、權益類賬戶、收入類賬戶、成本費用類賬戶和負債類賬戶。我們必須將社會總成本和社會總收益相應地歸納到上述五類賬戶中去。當然，在歸類的過程中會遇到各種問題。
(五)合理編制環境會計報表
環境會計報告使用者較之財務會計報告的使用者更廣泛。環境會計報告的內容包括：1 資源的有效利用問題。如我國灌溉農業用水的有效利用率僅30％。鋼鐵冶煉中水的循環利用，制造業中熱能有效利用，發電傳輸中導體自身消耗等等。有效利用資源可以從提高利用效率著手，也可以尋求有效的更豐富的替代資源，如農業上噴灌、滴灌，還有超導體的應用等。2 環境污染問題。人類的進步、生產的發達，給人們的衣食住行帶來了極大的方便。但同時帶來了大氣污染、水污染等生態環境的破壞。因此，企業提交的環境會計報告對環境污染問題應有客觀、全面、真實的描述。社會影響問題。企業的存在和規模的擴大，增加了當地的就業機會，加大了當地的經濟投入，但同時也加劇了當地的資源緊張程度，如用水、用電等。所以，環境會計報告不僅要反映正面效應。還應反映負面效應。
